IBPBII/2/4511-31/15/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 31 grudnia 2014 r. (data otrzymania 8 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 8 stycznia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz małżonkiem nabył w 2006 r. lokal mieszkalny w ramach wspólnoty ustawowej małżeńskiej. Środki pieniężne na zakup tegoż lokalu pochodziły w przeważającej części z kredytu hipotecznego. W 2010 r. Wnioskodawca wraz z małżonkiem sprzedał lokal mieszkalny. Zgodnie z treścią aktu notarialnego dokumentującego ową umowę sprzedaży, część sumy sprzedaży została przekazana do banku z tytułu spłaty kredytu, zaciągniętego uprzednio na zakup tegoż lokalu (który był przedmiotem sprzedaży). Pozostała część sumy sprzedaży, w tym kwoty otrzymane tytułem zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, zostały przez Wnioskodawcę i jego małżonka przeznaczone na zakup nowego lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy część kwoty sprzedaży stanowiącej przychód z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawcę na uprzedni zakup lokalu mieszkalnego, który był następnie przedmiotem sprzedaży, stanowi przychód zwolniony z podatku dochodowego w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zwolnieniu od podatku dochodowego podlegają również przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Zwolnienie nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ustawy. Wnioskodawca wraz z małżonkiem nie dokonuje odliczenia odsetek, o którym mowa w art. 26b ustawy.

Mając na uwadze powyższą argumentację prawną a także stanowisko przedstawione w orzecznictwie m.in. w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 509/06 a także Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 1247/08 Wnioskodawca uważa, że przychód z tytułu umowy sprzedaży lokalu mieszkalnego w części przeznaczonej na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego uprzednio na zakup tegoż lokalu stanowi przychód zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dodał, że powyższe stanowisko znajduje także poparcie w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowego w Warszawie Znak: IPPB4/415-205/08-2/MO a także Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Znak: IPTPB2/415-198/11-2/KO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonkiem lokal mieszkalny nabył w 2006 r. a jego sprzedaży dokonał w 2010 r. tj. przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Zatem przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a lub b) ww. ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej - do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu - podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zasada, o której mowa w ust. 2, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) o czym stanowi wprost art. 28 ust. 2a ww. ustawy.

W świetle art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Wyliczenie zawarte w ww. przepisie ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z przywołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Wśród celów mieszkaniowych ustawodawca wymienia m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość czy też nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub spłatę kredytu lub pożyczki a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy.

Zakup przez Wnioskodawcę lokalu mieszkalnego został w przeważającej części sfinansowany kredytem hipotecznym. Po sprzedaży lokalu mieszkalnego część ceny sprzedaży została przekazana do banku na spłatę kredytu zaciągniętego uprzednio na zakup tego lokalu a pozostała część na zakup nowego lokalu mieszkalnego. Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części przeznaczonego na spłatę kredytu zaciągniętego na jego zakup.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa wskazać należy, że zwolnienie z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia prawa w części wydatkowanej na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu przysługuje tylko wtedy, gdy kredyt został zaciągnięty przez tego podatnika na cele enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy. Treść art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e określa zatem jednoznacznie wydatki na spłatę jakiego kredytu, tj. na jakie cele udzielonego, warunkują skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie nie dotyczy więc przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) a wydatkowanych na spłatę kredytu czy pożyczki zaciągniętych na inne cele, niż wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy.

W rozpatrywanej sprawie spłacony środkami ze sprzedaży kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na nabycie lokalu mieszkalnego czyli na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy. Oznacza to, że przychód jaki uzyskał Wnioskodawca w 2010 r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ww. ustawy czyli na zakup zbywanego prawa do lokalu mieszkalnego może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego jest związany z celem oraz terminem wydatkowania tych środków. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Nie ma więc przeszkód, aby skorzystać ze zwolnienia w sytuacji, gdy podatnik przed sprzedażą zaciągnął kredyt na sfinansowanie celu mieszkalnego wymienionego w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie spłaca kredyt ze środków uzyskanych ze sprzedaży tej nieruchomości (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Kr 1482/12).

Tak więc przychód uzyskany przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatkowany w części na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania, tj. cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla skorzystania ze zwolnienia bez znaczenia jest forma dokonania tej spłaty tj. to czy spłaty kredytu wraz z odsetkami Wnioskodawca dokonał osobiście, czy też w jego imieniu dokonałby nabywca mieszkania, istotnym jest, że środki pochodziły ze sprzedaży mieszkania i były należne Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Natomiast w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych stwierdzić należy, że orzeczenia te są rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach, osądzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) - w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.