IBPBII/2/423-35/11/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 7 października 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna będąca wnioskodawcą należy do Grupy A. Wnioskodawca jest 100% udziałowcem Spółki AG oraz Spółki AN (dalej Spółki Zależne), w których posiada 100% udziałów nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zarówno wnioskodawca, jak i Spółki Zależne są polskimi spółkami kapitałowymi, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Dodatkowo, Spółki Zależne prowadzą działalność gospodarczą w obrębie specjalnych stref ekonomicznych i korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu działalności w strefie.

W najbliższej przyszłości planowana jest restrukturyzacja Grupy A, która ma zostać przeprowadzona według następującego scenariusza:

W związku z powyższym, wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie niższe od ich wartości rynkowej, to w opisanym zdarzeniu znajdą zastosowanie przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Otrzymanie wypłaty umorzeniowej może zarówno podlegać zwolnieniu przewidzianemu w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również, jeśli warunki z przytoczonego artykułu nie będą spełnione, może nie korzystać z tego zwolnienia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przychodem z tytułu umorzenia udziałów będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, a w szczególności nie znajdą zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, umorzenie udziałów za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów będzie neutralne z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie będą miały zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady umarzania udziałów zostały uregulowane w art. 199 § 1-7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Udział może podlegać umorzeniu m.in. bez zgody wspólnika (tzw. umorzenie przymusowe) albo w razie ziszczenia się określonego zdarzenia (tzw. umorzenie automatyczne).

W przypadku umorzenia przymusowego oraz automatycznego, umorzenie udziałów wymaga odpowiedniej uchwały, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia oraz wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzone udziały. Wynagrodzenie to nie może być jednak niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.

W ocenie Spółki, fakt, iż wartość rynkowa umorzonych udziałów może być wyższa od wartości, według której zostanie ustalone wynagrodzenie należne Spółce z tytułu umorzenia, nie będzie skutkować oszacowaniem dodatkowego przychodu po stronie Spółki, bez względu na to czy do wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów będzie miało zastosowanie zwolnienie z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W szczególności, zdaniem Spółki, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie znajdą zastosowania przepisy, zgodnie z którymi organy podatkowe mogłyby oszacować przychód wynikający z różnicy między wartością rynkową a wartością księgową umarzanych udziałów, tj. art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

W opisanym zdarzeniu, zdaniem wnioskodawcy, dochodem faktycznie otrzymanym będzie wyłącznie kwota wypłaty umorzeniowej.

Zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w wyniku powiązań między podmiotami krajowymi, w tym m.in. kapitałowych, majątkowych oraz personalnych, zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego, podatnik nie wykazuje dochodów jakich należałoby oczekiwać gdyby wymienione powiązania nie istniały, dochody takiego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W ocenie Spółki, przytoczony powyżej przepis nie będzie miał zastosowania z uwagi na fakt, iż w przypadku umorzenia udziałów za wynagrodzeniem, nie mamy do czynienia z transakcją dla celów przepisów o cenach transferowych. Umorzenie udziałów bowiem stanowi operację techniczną mającą na celu unicestwienie udziałów. Ponadto powyższy przepis odnosi się do sytuacji, kiedy w wyniku powiązań zostaną narzucone warunki odbiegające od warunków rynkowych. Natomiast w przypadku umorzenia, zdaniem Spółki, nie jest możliwe ustalenie czy transakcja została przeprowadzona na warunkach rynkowych, bowiem umorzenie udziałów z samej swojej natury następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem. Podmioty niepowiązane w myśl art. 11 nie dokonują takich czynności. Tym samym, brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami i z tego względu, zdaniem Spółki, przepisy art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania do wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów.

Zdaniem wnioskodawcy, w omawianym zdarzeniu nie znajdzie również zastosowania art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wartości rynkowej. Z przytoczonego przepisu wynika, że powstanie dodatkowego przychodu do opodatkowania będzie miało miejsce w przypadku przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych pomiędzy podatnikami, które łącznie spełniają następujące cechy:

* przeniesienie jest dokonywane w oparciu o tytuł prawny przewidujący ich odpłatne zbycie (np. sprzedaż) oraz

* strony transakcji łączy umowa, która przewiduje zapłatę ceny.

Zdaniem Spółki, umorzenie udziałów za wynagrodzeniem nie spełnia żadnej z wymienionych cech. W ocenie Spółki, czynność umorzenia udziałów nie stanowi czynności odpłatnego zbycia, w szczególności nie jest to sprzedaż udziałów, co więcej Spółka nie jest posiadaczem unicestwianych udziałów.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, że konstrukcja umorzenia udziałów uregulowana w Kodeksie spółek handlowych wyklucza zastosowanie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wypłaty wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów poniżej wartości rynkowej.

Spółka wskazuje, że powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r. sygn. I SA/Po 251/10, w którym Sąd stwierdził, że "wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie może być zrównana z czynnością odpłatnego zbycia, o której mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który reguluje kwestię przychodu z tytułu umorzenia udziałów nie odwołuje się do art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, gdyby intencją ustawodawcy było odpowiednie stosowanie postanowień art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów z umorzenia udziałów, to stosowne odesłanie zostałoby wprost wskazane w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tak jak zostało to uczynione m.in. w przypadku przychodu z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej (art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz w przypadku ustalenia przychodu w razie podziału spółek (art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tym samym, zakładając racjonalność działań ustawodawcy, zdaniem Spółki, art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie miał zastosowania w przedstawionym zdarzeniu.

Reasumując, w świetle powyższych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, że umorzenie udziałów za wynagrodzeniem niższym od wartości rynkowej tych udziałów będzie neutralne z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie będą miały zastosowania przepisy art. 11 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższe twierdzenie będzie miało zastosowanie w sytuacji, gdy do otrzymanego wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów będzie, jak i nie będzie miało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie sposobu ustalenia przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Ocena stanowiska w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została zawarta w odrębnej interpretacji.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Wskazać jedynie należy, iż obwieszczeniem Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 9 marca 2011 r. został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.