IBPBII/2/423-27/11/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 14 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku pobrania przez Spółkę jako płatnika podatku z tytułu dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaconego funduszowi inwestycyjnemu - jest prawidłowe.

W dniu 14 lipca 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku pobrania przez Spółkę jako płatnika podatku z tytułu dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaconego funduszowi inwestycyjnemu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. będąca wnioskodawcą (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca") ma siedzibę i zarząd na terytorium Polski i jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Planuje się, że jednym z udziałowców Spółki zostanie zamknięty fundusz inwestycyjny mający siedzibę na terytorium Polski (dalej: "Fundusz"), działający na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.).

W przyszłości planowana jest zmiana formy prawnej Spółki na spółkę komandytowo-akcyjną (dalej w odniesieniu do Wnioskodawcy: "SKA") w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

W wyniku przekształcenia Spółki, Fundusz stanie się akcjonariuszem SKA. Komplementariuszem SKA stanie się odrębny od Funduszu podmiot będący osobą prawną. Ponadto akcjonariuszami SKA mogą być również inne podmioty - m.in. spółki kapitałowe z siedzibą w Polsce (w tym komplementariusz).

W dacie przekształcenia w Spółce występować mogą niepodzielone zyski (w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy po planowanym przekształceniu Spółki w SKA, na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu (przychodu) Funduszu z tytułu ewentualnych niepodzielonych zysków występujących w Spółce na dzień przekształcenia.

Zdaniem wnioskodawcy, po planowanym przekształceniu Spółki w SKA, na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych od dochodu (przychodu) Funduszu z tytułu ewentualnych niepodzielonych zysków występujących w Spółce na dzień przekształcenia.

W dacie przekształcenia w Spółce mogą występować niepodzielone zyski (w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W dacie przekształcenia Fundusz będzie udziałowcem w Spółce. W wyniku planowanego przekształcenia formy prawnej Spółki, wartość niepodzielonego zysku, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będzie dla Funduszu przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który powstaje na dzień przekształcenia (wykreślenia Spółki z krajowego rejestru sądowego).

SKA powstała w wyniku przekształcenia formy prawnej spółki kapitałowej, jest zgodnie z art. 93a Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) jej sukcesorem prawnym. Natomiast art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na przekształconą spółkę osobową obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, spółka powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik wpłacić podatek na rachunek urzędu skarbowego. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku.

Zgodnie jednak z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwalnia się od podatku dochodowego fundusze inwestycyjne działające na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546).

Funduszowi przysługuje zatem prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu ustalonego w związku z przekształceniem Spółki w SKA na podstawie zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wymienione zwolnienie ma charakter bezwzględny co oznacza, że nie jest ono uzależnione ani od wielkości przychodów uzyskiwanych przez podmioty zwolnione, ani od źródła uzyskania przychodów. Zwolnienie to obejmuje wszystkie rodzaje dochodów uzyskiwanych przez wnioskodawcę. W konsekwencji, zwolnieniu z opodatkowania podlegać będzie również dochód z tytułu niepodzielonych zysków Spółki.

Zdaniem wnioskodawcy, SKA powstała z przekształcenia wnioskodawcy nie będzie zobowiązana jako płatnik podatku do pobrania i wpłacenia podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu dochodów w postaci niepodzielonych zysków, w części w jakiej stanowić one będą dochód (przychód) Funduszu.

Zajęcie odmiennego stanowiska, zdaniem wnioskodawcy oznaczałoby, że działanie SKA w charakterze płatnika rozpatrywane byłoby w oderwaniu od praw i obowiązków podatkowych podatnika, co byłoby sprzeczne zarówno z literalnym brzmieniem przepisów (zgodnie z którymi płatnik oblicza i pobiera podatek od podatnika - art. 8 ustawy - Ordynacja podatkowa), jak i z ratio legis funkcjonowania tej instytucji w prawie podatkowym, której istotą jest ustalenie w określonych sytuacjach podmiotu odpowiedzialnego za obliczenie, pobór i wpłacenie podatku od podmiotu zobowiązanego do jego uiszczenia (podatnika).

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 19 listopada 2009 r. Znak: IPPB3/423-566/09-2/PD oraz w dniu 20 października 2009 r. Znak: IPPB3/423-508/09-2/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 § 1 ww. ustawy, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

W myśl przepisu art. 552 powyższej ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 § 1 ww. ustawy spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej (§ 2 ww. artykułu). Wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h).

Na gruncie przepisów podatkowych zagadnienie sukcesji praw i obowiązków związanych z transformacją podmiotów reguluje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.).

Kwestię sukcesji praw i obowiązków podatkowych związanych z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną reguluje art. 93a § 1 i § 2 pkt 1 lit. b) ww. ustawy, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Mając na uwadze powyższe, przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytowo-akcyjną, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego nie jest rozumiane jako likwidacja spółki kapitałowej, tylko proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji. Jak już wcześniej wskazano, spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy użyciu tego samego majątku, a udziałowcy (akcjonariusze) kapitałowej spółki przekształcanej stają się, z dniem przekształcenia, wspólnikami spółki przekształconej. Następuje zatem przekształcenie formy ustrojowej spółki przy jednoczesnej kontynuacji jej bytu prawnego oraz przy zachowaniu tożsamości podmiotu i ma miejsce sukcesja uniwersalna wynikająca z przepisów prawa podatkowego.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Natomiast, w myśl art. 26 ust. 6 powołanej ustawy, w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Podatnik jest obowiązany przed tym terminem przekazać płatnikowi kwotę tego podatku. W terminie wpłaty podatku płatnik jest obowiązany przesłać podatnikowi informację o wpłaconym podatku, sporządzoną według ustalonego wzoru.

Podsumowując, w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po stronie wspólników spółki kapitałowej powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wysokości niepodzielonego zysku spółki kapitałowej. W momencie powstania ww. obowiązku podatkowego, tj. w momencie wykreślenia spółki kapitałowej z właściwego rejestru, spółka kapitałowa traci swój byt prawny, który zostaje zastąpiony przez nowoutworzoną spółkę osobową. Spółka osobowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej zgodnie z art. 93a Ordynacji podatkowej jest jej sukcesorem prawnym. Z kolei art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na nią obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób prawnych, w związku z czym jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza przekształcić się w spółkę komandytowo-akcyjną w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Na dzień przekształcenia w Spółce występować mogą zyski niepodzielone w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Udziałowcem spółki z o.o. zostanie m.in. zamknięty fundusz inwestycyjny działający na podstawie przepisów ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych. W wyniku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytowo-akcyjną fundusz stanie się akcjonariuszem spółki.

Stosownie do przepisu art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwalnia się od podatku fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546).

Zwolnienie, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie ma charakter podmiotowy, bezwzględny i obejmuje całość przychodów, niezależnie od ich wysokości, źródła uzyskania, czy przeznaczenia zwolnionych środków.

Mając powyższe na uwadze, wszystkie dochody Funduszu inwestycyjnego, wypełniającego dyspozycję art. 6 ust. 1 pkt 10, w tym również niepodzielone zyski z działalności gospodarczej prowadzonej przez spółkę kapitałową podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

Reasumując powyższe, na wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek pobrania i wpłacenia jako płatnik, zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaconego funduszowi inwestycyjnemu, w związku z występowaniem w Spółce niepodzielonych zysków na dzień przekształcenia.

Stanowisko wnioskodawcy uznano więc za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji Ministra Finansów, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.