IBPBII/2/423-22/13/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 28 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych dla udziałowca podziału spółki z o.o. - jest prawidłowe.

W dniu 28 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie skutków podatkowych dla udziałowca podziału spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka pod firmą T. sp. z o.o. (dalej: Spółka T.) zamierza dokonać podziału. Podział nastąpi w oparciu o treść art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, zgodnie, z którym podział Spółki T. nastąpi poprzez przeniesienie części majątku tej Spółki (spółka dzielona) na istniejącą spółkę (spółka przejmująca) lub na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie).

Podział nastąpić może w ten sposób, że najpierw zostanie założona spółka (dalej: Spółka przejmująca), a dopiero później nastąpi właściwy podział Spółki T. albo też podział Spółki T. nastąpi od razu i w wyniku tego podziału powstanie nowa spółka (dalej: Spółka nowo zawiązana).

W. sp. z o.o. (dalej: wnioskodawca) jest jedynym udziałowcem Spółki T. i posiada 1700 udziałów o wartości 500,00 zł każdy, o łącznej wartości 850 000,00 zł w Spółce T.

Spółka T. działa na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (dalej: działalność TBS).

Spółka T. prowadzi działalność gospodarczą w dwóch samodzielnych zakresach. Pierwszym zakresem jest prowadzenie działalności ściśle związanej z działalnością TBS. W ramach działalności regulowanej przepisami ustawy z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego Spółka T. wybudowała budynek mieszkalno-usługowy, składający się z 73 mieszkań usytuowanych na kondygnacjach I-IX oraz z trzech lokali usługowych usytuowanych na parterze budynku. Spółka T. jest współwłaścicielem ww. działki w udziale wynoszącym 66,35%.

Budynek został wybudowany z wykorzystaniem preferencyjnego kredytu długoterminowego zaciągniętego w Banku. Zabezpieczeniem kredytu jest hipoteka umowna kaucyjna do kwoty 10 200 000,00 zł ustanowiona na rzecz Banku na przedmiotowej nieruchomości.

Spółka T. jest właścicielem 73 niewyodrębnionych, samodzielnych lokali mieszkalnych usytuowanych na wyższych kondygnacjach budynku. Wszystkie lokale mieszkalne zostały wynajęte najemcom na zasadach przewidzianych w ustawie o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (umowy zawierane w okresie IV kw. 2003 r. - I kw. 2004 r.). W budynku w części podziemnej znajduje się garaż wielostanowiskowy (wyodrębniony, będący własnością wnioskodawcy), w części parterowej znajdują się trzy wyodrębnione lokale użytkowe będące własnością podmiotów trzecich.

Drugim rodzajem działalności prowadzonej przez Spółkę T., w sposób wyraźny odróżniającej się od działalności TBS, jest działalność inwestycyjno-finansowa. Działalność ta polega w szczególności na działalności holdingowej, Spółka T. jest wspólnikiem w spółkach kapitałowych oraz w spółkach osobowych. W spółkach osobowych Spółka T. jest komplementariuszem i zajmuje się zarządzaniem tymi spółkami.

Celem Spółki T. jest dalszy rozwój działalności TBS oraz działalności inwestycyjno-finansowej, przy jednoczesnym rozdzieleniu tych działalności.

Z uwagi na powyższe, Spółka T. zamierza wyodrębnić organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie opisaną działalność inwestycyjno-finansową poprzez zarejestrowanie w Krajowym Rejestrze Sądowym oddziału Spółki T., który będzie zajmował się wyłącznie tego rodzaju działalnością. Oddział ten będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki T., na który będzie się składał zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania.

W tym celu zarząd Spółki T. zamierza podjąć stosowną uchwałę o utworzeniu zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych oddziału (wewnętrznej jednostki organizacyjnej), podległego jednostce macierzystej, to jest Spółce T., i stanowiącego jej immanentną część, ale stanowiącego wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie część przedsiębiorstwa tej Spółki T.

W uchwale tej zarząd:

* określi szczegółowy wykaz umów (umów handlowych i innych związanych z działalnością przypisaną do oddziału), z których prawa i obowiązki zostaną przypisane do oddziału,

* zatwierdzi regulamin organizacyjny oddziału określający podstawowe zasady organizacji i funkcjonowania oddziału oraz zakres jego działania. Regulamin organizacyjny oddziału określać będzie w szczególności strukturę wewnętrzną, podział zadań i zakres odpowiedzialności osób na stanowiskach kierowniczych, podstawowe zadania komórek organizacyjnych wchodzących w skład oddziału,

* zatwierdzi zakres czynności i obowiązków osoby kierującej oddziałem, która wykonywać będzie wszelkie czynności w oparciu o regulamin organizacyjny oddziału,

* wskaże, że oddział będzie samodzielnym pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. Wykaz pracowników przejętych do oddziału na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy stanowić będzie stosowny załącznik do uchwały,

* wskaże, że oddział prowadzić będzie odrębne od jednostki macierzystej (Spółki T.) księgi rachunkowe (w wyniku czego dojdzie do ustalenia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań oddziału w sposób umożliwiający ich jednoznaczne wyodrębnienie z ogółu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań jednostki macierzystej (Spółki T.). W oparciu o zmodyfikowany system finansowo-księgowy dla oddziału prowadzona będzie odrębna sprawozdawczość finansowa (tekst jedn.: sporządzanie odrębnych rachunków zysków i strat oraz bilansów) oraz sprawozdawczość zarządcza (tekst jedn.: generowanie raportów dotyczących działalności oddziału),

* wskaże nieruchomość, która zostanie przeznaczona na potrzeby oddziału.

Powyższe zasady ustalone przez zarząd Spółki T. będą w przyszłości w całości i konsekwentnie wprowadzone przez Spółkę T. Ponadto oddziałowi zostanie nadany odrębny numer NIP, a także REGON, by mógł on w szczególności pełnić samodzielnie funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i płatnika składek na ubezpieczenie społeczne.

Na oddział składać się będzie:

* majątek trwały w szczególności w postaci: wyposażenia, w tym komputerów, sprzętu biurowego niezbędnego do prowadzenia działalności inwestycyjno-finansowej, oprogramowania do komputerów, a także majątek w postaci udziałów w innych jednostkach organizacyjnych,

* do oddziału zostaną przypisane określone umowy, których realizacja związana jest z funkcjonowaniem tego oddziału, a w szczególności umowy handlowe, umowy z osobami zatrudnionymi, umowy najmu itd.

* do oddziału od dnia jego wyodrębnienia będą przypisane zobowiązania (w sensie zobowiązań pieniężnych, gdyż zobowiązania wynikające z wyżej wskazanych umów zostaną oczywiście również przypisane) oraz należności, które powstały przed utworzeniem oddziału. Nie mniej jednak od chwili powstania oddziału wszelkie zobowiązania i należności związane z funkcjonowaniem tego oddziału, z uwagi na zamierzenie prowadzenia dla oddziału odrębnych ksiąg rachunkowych, będą księgowane po stronie tego oddziału.

Do oddziału zostaną także przejęci niektórzy pracownicy na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy regulującego kwestie związane z przejściem zakładu pracy. Na czele zespołu pracowników oddziału stała będzie osoba kierująca tym oddziałem, której Spółka T. udzieli stosownych pełnomocnictw do reprezentowania oddziału. Ponadto do oddziału zostanie przyporządkowany jeden rachunek bankowy. Na potrzeby oddziału i jego funkcjonowania zostanie wynajęta stosowna nieruchomość m.in. dla celów biurowych.

Działalność TBS również będzie odpowiednio wyodrębniona jest to bowiem główna część przedsiębiorstwa Spółki T. (centrala). Tak jak w przypadku wspomnianej powyżej działalności inwestycyjno-finansowej, działalność TBS w sposób wyraźny stanowi niezależną część działalności z wszelkimi cechami zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Działalność TBS stanowi organizacyjnie, finansowo, majątkowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki T. zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania.

Z działalnością TBS jaką Spółka T. prowadzi związane są:

Z działalnością TBS związani są pracownicy (będą to pracownicy, którzy nie zostaną przejęci na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy do tworzonego oddziału). Spółka T. na potrzeby działalności TBS posiada rachunek bankowy, który będzie odrębny od rachunku przewidzianego dla oddziału. Dla potrzeb działalności TBS jest wynajmowana stosowna nieruchomość na biura.

Jak już była mowa na wstępie, kolejnym krokiem jaki po utworzeniu oddziału Spółka T. zamierza podjąć to dokonanie podziału tej Spółki T. Podział nastąpi w oparciu o treść art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych, zgodnie z którym podział nastąpi poprzez przeniesienie części majątku Spółki T. (spółka dzielona) na Spółkę przejmującą lub Spółkę nowo zawiązaną.

Spółka T. nie będzie posiadała jakichkolwiek udziałów w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej i odwrotnie. Spółka przejmująca lub Spółka nowo zawiązana również będzie posiadała siedzibę na terytorium RP.

Podział ten będzie polegał na tym, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa Spółki T. prowadzona w postaci oddziału zostanie wydzielona do Spółki przejmującej lub Spółki nowo zawiązanej, natomiast pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa związana z działalnością TBS pozostanie w Spółce T. (spółka dzielona). Wydzielenie to nastąpi z części kapitału zapasowego Spółki T. bez obniżenia jej kapitału zakładowego. Wydzielana część kapitału zapasowego zostanie w części przeznaczona na kapitał zakładowy w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku dokonania przedmiotowego podziału Spółki T. i objęcia przez wnioskodawcę, będącego udziałowcem Spółki T. (dzielonej), udziałów w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej, po stronie wnioskodawcy pojawi się przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu przekazania z kapitałów Spółki T. (innych niż kapitał zakładowy) na kapitał zakładowy Spółki przejmującej lub Spółki nowo zawiązanej, wartości kapitałów Spółki T. (innych niż kapitał zakładowy), w tym dochodów Spółki T....

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, iż w przyszłości planowany jest podział Spółki T. na zasadach określonych w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, a wydzielenie to nastąpi z kapitału zapasowego Spółki T. (dzielonej) bez obniżenia jej kapitału zakładowego, w takim to przypadku nie powstanie po jego stronie przychód i tym samym obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu objęcia przez niego udziałów w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej (spółka wydzielona).

Objęcie udziałów przez osobę prawną (udziałowca) w spółce wydzielonej (na zasadach przewidzianych w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych) nie powoduje powstania przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jeżeli wydzielenie następować będzie z kapitału zapasowego spółki dzielonej, a tym samym na wnioskodawcy nie będą ciążyły w tym zakresie jakiekolwiek obowiązki w zakresie podatku dochodowego.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) stanowi, iż dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych planowany jest podział przez wydzielenie w drodze przeniesienia jednego rodzaju działalności na Spółkę przejmującą lub Spółkę nowo zawiązaną. Wydzielenie nastąpi z kapitału zapasowego Spółki dzielonej bez obniżania jej kapitału zakładowego. Wydzielana część kapitału zapasowego zostanie w części przeznaczona na kapitał zakładowy w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej.

Kapitał zakładowy Spółki przejmującej lub Spółki nowo zawiązanej zostanie pokryty ze środków zgromadzonych na kapitale zapasowym Spółki T. (dzielonej), bez "unicestwiania" udziałów należących do udziałowca (którym jest wnioskodawca) Spółki T. (dzielonej). W wyniku dokonanego podziału wnioskodawca obejmie udziały w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej. W wyniku podziału nie będzie wnioskodawcy przyznana żadna inna korzyść majątkowa (np. dopłaty).

Językowa wykładnia przepisu art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nakazuje przyjąć, że zakres jego regulacji obejmuje jedynie taką sytuację, w której osoba prawna środki uprzednio zgromadzone na własnych kapitałach (zapasowym, rezerwowym) przekazuje na własny kapitał zakładowy i z tego tytułu wydaje swoim udziałowcom dodatkowe udziały.

Ponadto ustawodawca - stanowiąc w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy o "dochodzie przeznaczonym na podwyższenie kapitału zakładowego" - miał na myśli dochód udziałowca osoby prawnej, pochodzący z zysku wygenerowanego przez tę osobę prawną, który to dochód udziałowiec uzyskuje z tytułu przysługującego mu prawa do uczestnictwa w zysku tej osoby prawnej i następnie przeznacza na kapitał zakładowy tej osoby prawnej. Obowiązek podatkowy z tytułu, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy powstaje zatem po stronie udziałowca osoby prawnej tylko w takim przypadku i to pod warunkiem, że w zamian za przekazanie dochodu z zysku na kapitał zakładowy osoby prawnej, udziałowiec uzyska dodatkowe udziały tej osoby prawnej.

Literalna wykładnia powołanego przepisu nakazuje przyjąć, iż określenie "dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów osoby prawnej" odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy na kapitał zakładowy przekazywane są kwoty z kapitałów zapasowych tej samej spółki (tzn. powinna zachodzić tożsamość podmiotu, w którym istnieje kapitał zapasowy i podmiotu, w którym podwyższany jest kapitał zakładowy), natomiast zwrot "dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego" dotyczy wyłącznie przypadku, gdy na kapitał zakładowy przekazywany jest dochód wypracowany przez spółkę, której kapitał zakładowy ma zostać podwyższony (tzn. powinna istnieć tożsamość podmiotu, który wygenerował dochód i podmiotu, którego kapitał zakładowy ma zostać podwyższony).

Skoro art. 10 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy jednoznacznie wskazuje, iż dochód po stronie wspólnika powstaje jednie w przypadku przekazania na kapitał zakładowy kwot z kapitałów zapasowych tej samej spółki, zatem poza zakresem zastosowania przepisu art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy jest sytuacja, gdy z kapitałów zapasowych jednej spółki podwyższany jest kapitał zakładowy innej spółki.

Tym samym po stronie wnioskodawcy (udziałowca), jako wspólnika Spółki T. (dzielonej), nie powstanie dochód (przychód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w przypadku, gdy kwoty zgromadzone na kapitale zapasowym Spółki T. (dzielonej) zostaną przeniesione na podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce przejmującej lub Spółce nowo zawiązanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.