IBPBII/2/415-967/11/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura 10 sierpnia 2011 r., uzupełnionym w dniu 12 września 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży mieszkania.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 2 września 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-967/11/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 12 września 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 1975 r. pozostaje w związku małżeńskim. W październiku 1980 r. wraz z żoną otrzymał mieszkanie spółdzielcze. Kredyt spółdzielczy zaciągnięty na budowę tego mieszkania małżonkowie spłacali w czynszu przez 20 lat. W 2006 r. małżonkowie wykupili przedmiotowe mieszkanie na własność i jeszcze w tym samym roku je sprzedali, aby mieć pieniądze na budowę wspólnego domu. Działkę, na której stanął dom, żona wnioskodawcy dostała od swojego ojca w 1983 r. w trakcie trwania małżeństwa.

Budowę domu małżonkowie rozpoczęli w 2004 r. i kiedy stwierdzili, że pomimo kredytu hipotecznego nie wystarczy im pieniędzy, zdecydowali się na sprzedaż mieszkania. Sprzedaż przedmiotowego mieszkania została zgłoszona do urzędu skarbowego. Pieniądze ze sprzedaży mieszkania małżonkowie wydatkowali na budowę ich domu.

W dniu 11 sierpnia 2011 r. małżonkowie otrzymali wezwanie w celu rozliczenia wydatków ze sprzedaży tego mieszkania. Wnioskodawca został poinformowany, że nie może rozliczyć się z budowy na tych samych zasadach co jego żona, bo ziemia, na której został wybudowany dom nie jest jego własnością tylko jego żony. Obecnie małżonkowie spłacają kredytu hipoteczny zaciągnięty na budowę domu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca może się rozliczyć na tych samych zasadach co jego żona ze sprzedaży mieszkania.

Zdaniem wnioskodawcy, skoro pozostaje we wspólnocie małżeńskiej od 1975 r. powinien mieć prawo do rozliczenia przychodu ze sprzedaży mieszkania na takich samych zasadach co jego żona. Pomimo faktu, że żona nie spisywała z wnioskodawcą intercyzy wnioskodawca zawsze uważał, że to na co pracował jest jego i żony, że ziemia, na której stanął ich wspólny dom jest ich wspólna.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wraz z żoną w 2006 r. nabył lokal mieszkalny, który w tym samym roku małżonkowie sprzedali. Uzyskany przychód małżonkowie przeznaczyli na budowę domu na gruncie, który żona wnioskodawcy otrzymała w darowiźnie od ojca.

Od 1 stycznia 2007 r. zmieniły się zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Stosownie do art. 28 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od przychodu, o którym mowa powyżej, zgodnie z art. 28 ust. 2 ww. ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Jednakże w myśl art. 28 ust. 2a zasada, o której mowa w wyżej cytowanym ust. 2 tegoż artykułu, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej transakcji złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Wśród celów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawa wymienia:

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

* (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a)

* spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e)

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Przy czym w myśl art. 21 ust. 16 ww. ustawy przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a) rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Z analizy stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca środki pieniężne przeznaczył na budowę domu na gruncie, który żona otrzymała w 1983 r. w darowiźnie od swojego ojca.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 33 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.), przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkobierca lub darczyńca inaczej postanowił, należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Innymi słowy przedmioty majątkowe nabyte w drodze darowizny tylko przez jednego małżonka nawet jeśli miało to miejsce w trakcie trwania małżeństwa, a w małżeństwie obowiązuje ustrój wspólności majątkowej, nie wchodzą do majątku wspólnego małżonków. Tym samym otrzymana przez małżonkę w drodze darowizny działka stanowi jej majątek osobisty. Przekonanie wnioskodawcy, że ziemia, na której wybudował z żoną dom należy również do niego w świetle powyższych przepisów jest zatem całkowicie błędne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, co oznacza, iż należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym.

Tak więc biorąc pod uwagę konstrukcję ww. przepisu stwierdzić należy, iż budynek trwale związany z nieruchomością gruntową stanowi jej część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel nieruchomości gruntowej, na której budynek ten został wybudowany.

W przedmiotowej sprawie nie ulega wątpliwości, że wnioskodawca ponosił wydatki na budowę domu na gruncie stanowiącym własność jego żony. Tymczasem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarty ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że ze zwolnienia z opodatkowania może korzystać przychód wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego lub jego części. Własność wybudowanego budynku należy do właściciela gruntu, czyli małżonki wnioskodawcy. W konsekwencji zauważyć należy, że wnioskodawca nie wybudował własnego budynku, a jedynie poniósł nakłady na cudzy budynek. Ważny jest bowiem nie tylko sam fakt wydatkowania uzyskanego przychodu ale również cel na jaki przychód ten został wydatkowany.

Wskazać również należy, iż tiret 4 i 5 art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera przymiotnik "własny". Przy interpretacji przedmiotowych przepisów przymiotnika "własny" nie można pominąć. "Własny" zaś to taki, który stanowi własność lub współwłasność podatnika. W niniejszej sprawie budynek nie jest własnością ani współwłasnością wnioskodawcy. Jego właścicielem jest właściciel gruntu, na którym został wzniesiony, czyli żona wnioskodawcy. Wnioskodawca ponosił jedynie nakłady na majątek odrębny żony, nie czyni go to jednak w żadnym wypadku współwłaścicielem tego majątku. Rozszerzająca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) jako przepisu przewidującego ulgę podatkową jest niedopuszczalna.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są również wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Podsumowując, warunkiem zwolnienia od zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na budowę jedynie własnego domu mieszkalnego. Przy czym przez "własny dom" należy rozumieć budynek, w stosunku do którego przysługuje prawo własności (współwłasności). Dokonanie przez wnioskodawcę nakładów na nieruchomość współmałżonki (na majątek odrębny) nie powoduje, że budynek znajdujący się na tej nieruchomości stanowi współwłasność małżonków.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Reasumując, nie ma możliwości aby małżonkowie przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego rozliczyli na takich samych zasadach, skoro przychód ten został wydatkowany na budowę budynku na gruncie stanowiącym majątek odrębny jednego z nich. Przychód uzyskany w 2006 r. ze sprzedaży lokalu mieszkalnego - w części przypadającej na wnioskodawcę - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte, ponieważ w okresie dwóch lat od daty zbycia nie wydatkował uzyskanego przychodu zgodnie z wolą ustawodawcy, gdyż przeznaczył go na budowę domu jednorodzinnego na gruncie nie stanowiącym jego własności, a więc na budowę budynku, do którego nie przysługuje mu prawo własności lub współwłasności.

Stanowisko wnioskodawcy uznano zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.