IBPBII/2/415-955/09/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 29 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 12 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany działek - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 września 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany działek.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 2 listopada 2009 r. Znak: IBPB II/2/415-955/09/MM wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 12 listopada 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W 2000 r. w wyniku spadku po ojcu wnioskodawczyni nabyła 1/6 część nieruchomości gruntowej o powierzchni 932 m². W dniu 8 listopada 2007 r. wnioskodawczyni i pozostali spadkobiercy dokonali działu spadku oraz nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości w ten sposób, że z powyższego tytułu całą nieruchomość nabyła wnioskodawczyni.

Na podstawie prawomocnej decyzji na podział nieruchomości wydanej z upoważnienia Burmistrza Miasta w dniu 9 marca 2009 r. działka wnioskodawczyni została podzielona na 3 działki o numerach geodezyjnych: 1777/7, 1778/7, 1779/7. Działka o numerze geodezyjnym 1779/7 o powierzchni 33 m² została zajęta pod drogę publiczną gminną i z mocy prawa przeszła na własność Gminy.

W dniu 15 września 2009 r. wnioskodawczyni wraz z właścicielem sąsiednich działek dokonali zamiany działek gruntu w taki sposób, że wnioskodawczyni zamieniła dotychczasową działkę o numerze geodezyjnym 1778/7 o powierzchni 445 m² na działkę sąsiada o powierzchni 445 m².

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni wyjaśniła, iż ojciec zmarł 13 marca 2000 r., w skład masy spadkowej po ojcu wchodziła nieruchomość gruntowa opisana we wniosku i samochód osobowy. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności wartość otrzymanej przez wnioskodawczynię nieruchomości jest większa od wartości udziału jaki jej przysługiwał w wyniku nabycia spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku umowy nieodpłatnej zamiany działek gruntu z dnia 15 września 2009 r. wnioskodawczyni uzyskała przychód z tytułów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e tejże ustawy.

Zdaniem wnioskodawczyni, w wyniku opisanej transakcji nieodpłatnej zamiany działki gruntu nie uzyskała żadnego przychodu, gdyż stan ilościowy posiadanego przez nią gruntu zarówno przed zamianą jak i po zamianie nie uległ zmianie. Zatem według stanowiska wnioskodawczyni opisana przez nią zamiana nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), źródłem przychodów jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Cytowane w powyższym przepisie "odpłatne zbycie" oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Innym argumentem przemawiającym za tym, iż umowa zamiany jest odpłatną czynnością prawną jest art. 604 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca do umowy zamiany nakazuje stosować przepisy dotyczące sprzedaży. Fakt ten ukazuje liczne podobieństwa między wskazanymi umowami, ograniczając różnicę między nimi jedynie do formy zapłaty, którą w przypadku umowy sprzedaży stanowi wartość pieniężna, a w przypadku umowy zamiany - inna rzecz.

Wobec powyższego zamiana nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni w drodze spadku po ojcu nabyła 1/6 części nieruchomości. Następnie w dniu 8 listopada 2007 r. w wyniku działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości wnioskodawczyni stała się właścicielką całej nieruchomości.

Stosownie do art. 924 i 925 ustawy - Kodeks cywilny spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego prawomocne postanowienie sądu stwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę.

Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców spadku jest data śmierci ojca, tj. dzień 13 marca 2000 r.

Natomiast w myśl art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, iż dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku jest więc czynnością wtórną do nabycia spadku, nie można nabyć własności rzeczy tylko i wyłącznie w drodze działu spadku, bez nabycia spadku.

Za datę nabycia nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności nieruchomości lub udziału w nieruchomości na nowego właściciela. Jeżeli w wyniku działu spadku udział w nieruchomości się zwiększa, tj. przekracza udział nabyty uprzednio w spadku, to data działu spadku będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku. Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy (nawet jeśli działu spadku dokonano bez wzajemnych spłat i dopłat) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Na postawie przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w drodze spadku wnioskodawczyni nabyła 1/6 udziału w nieruchomości, natomiast w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności wnioskodawczyni nabyła na wyłączną własność całą nieruchomość. Następnie wnioskodawczyni podzieliła przedmiotową nieruchomość na 3 działki i w dniu 15 września 2009 r. dokonała zamiany jednej z działek.

Analizując zatem skutki podatkowe odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości należy stwierdzić, że przychód odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze spadku w 2000 r., nie będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynęło ponad 5 lat.

Natomiast udział w nieruchomości nabyty w dniu 8 listopada 2007 r. przez wnioskodawczynię w drodze działu spadku i nieodpłatnego zniesienia współwłasności należy traktować w kategorii przysporzenia, ponieważ wnioskodawczyni nabyła prawo do całej nieruchomości. Tym samym do rozpatrzenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia tej części nieruchomości należy zastosować przepisy obowiązujące na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1-4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy i dochodu nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 3 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Przepis ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, dokonując zamiany jednej z działek wnioskodawczyni uzyskała przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości. Nie ma znaczenia, iż w efekcie zamiany stan ilościowy gruntu posiadanego przez wnioskodawczynię nie uległ zmianie, ponieważ zgodnie z art. 19 ust. 2 ww. ustawy przychodem dla wnioskodawczyni jest wartość zamienionej działki.

Prawo własności do przedmiotowej działki wnioskodawczyni nabyła w części w 2000 r. i w części w 2007 r. Tym samym przychód odpowiadający proporcjonalnie udziałowi nabytemu w 2000 r., zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w ogóle nie stanowi źródła przychodu. Natomiast dochód obliczony od pozostałej części przychodu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

Zgodnie z powyższym stanowisko wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Do wniosku oraz do uzupełnienia wniosku wnioskodawczyni dołączyła dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Z tej przyczyny treść załączonych dokumentów nie mogła podlegać analizie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.