IBPBII/2/415-917/09/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 17 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji polskiej spółki komandytowo-akcyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 17 września 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji polskiej spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest właścicielem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej. Akcje w spółce komandytowo-akcyjnej zostały przez wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości. W przyszłości wnioskodawca planuje wniesienie posiadanych akcji w spółce komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego do nowopowołanej spółki kapitałowej będącej cypryjskim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wniesienia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego do cypryjskiej spółki kapitałowej, koszt uzyskania przychodu wnioskodawcy powinien zostać ustalony w oparciu o przepis art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, objecie udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za wkład niepieniężny (aport) będzie się wiązało z uzyskaniem przychodu z tzw. kapitałów pieniężnych. Powyższe wynika z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zdaniem wnioskodawcy, nie ma przy tym znaczenia, czy udziały zostały objęte w spółce kapitałowej mającej siedzibę w Polsce, czy też w spółce kapitałowej mającej siedzibę na Cyprze.

Celem obliczenia dochodu do opodatkowania wartość uzyskanego przez wnioskodawcę przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce cypryjskiej powinna zostać pomniejszana o koszt uzyskania wspomnianego przychodu. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku objęcia udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, koszt uzyskania przychodu powinien zostać ustalony zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1e ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, na dzień objęcia tych udziałów (akcji) koszt uzyskania przychodu ustala się w następujący sposób:

jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce - koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości wartości:

* nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce, w przypadku, gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,

* określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, w przypadku, gdy udziały (akcje) w spółce, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,

* określonej zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy, w przypadku, gdy udziały (akcje) w spółce, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem, przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki cypryjskiej będą akcje w spółce komandytowo-akcyjnej. Wspomniane akcje w spółce komandytowo-akcyjnej zostały przez wnioskodawcę objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości. W związku z powyższym, zdaniem wnioskodawcy, w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem koszt uzyskania przychodu powinien zostać ustalony w oparciu o dyspozycję zawartą w art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ww. ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ww. ustawy w przypadku objęcia udziałów w spółce (w tym także w kapitałowej spółce cypryjskiej) w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji w innej spółce (tj. w spółce komandytowo-akcyjnej), na dzień objęcia tych udziałów ustala się koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego akcji w przypadku, gdy akcje te zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (w tym m.in. w zamian za wkład niepieniężny w postaci nieruchomości).

Zdaniem wnioskodawcy, z cytowanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w stanie faktycznym objętym niniejszym wnioskiem kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia przez wnioskodawcę udziałów w spółce cypryjskiej będzie wartość nominalna wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego do spółki cypryjskiej akcji w spółce komandytowo-akcyjnej.

Nie ma przy tym, zdaniem wnioskodawcy, znaczenia, że wnoszone w formie wkładu niepieniężnego do spółki cypryjskiej akcje są akcjami w spółce osobowej, a nie w spółce kapitałowej. W opinii wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych, pojęcie akcji funkcjonuje zarówno w spółkach akcyjnych, jak i w spółkach komandytowo-akcyjnych. Ponadto przepis art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że w braku odrębnych regulacji dotyczących wyłącznie spółki komandytowo-akcyjnej, do akcji w spółce komandytowo-akcyjnej należy stosować odpowiednio przepisy dotyczące spółek akcyjnych.

Podsumowując, zdaniem wnioskodawcy, w przypadku objęcia udziałów w spółce cypryjskiej w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci akcji w spółce komandytowo-akcyjnej, koszt uzyskania przychodu powinien zostać ustalony zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. w wysokości wartości nominalnej akcji w spółce komandytowo-akcyjnej objętych w zamian za wkład w postaci nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 17 ust. 1a ww. ustawy przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Przy ustalaniu wartości ww. przychodu, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu objęcia udziałów (akcji) podlega dochód, ustalony w sposób wskazany w art. 30b ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy. Na mocy tego przepisu, dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w takich spółkach a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ww. ustawy w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni.

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1e ww. ustawy mogą zostać powiększone o wydatki poniesione w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny (art. 22 ust. 1i ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 30b ust. 3 ww. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż wnioskodawca planuje wniesienie posiadanych akcji w spółce komandytowo-akcyjnej w formie wkładu niepieniężnego do nowopowołanej spółki kapitałowej będącej cypryjskim rezydentem podatkowym.

W tym miejscu wskazać należy zatem na mające zastosowanie w przedmiotowej sprawie postanowienia umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523). Zgodnie z art. 13 ust. 4 tej umowy, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku, inne niż wymienione w ustępach 1, 2 i 3 niniejszego artykułu, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Zgodnie bowiem z komentarzem do Konwencji Modelowej OECD, art. 13 ma zastosowanie do zysków z przeniesienia majątku, w szczególności sprzedaży, zamiany, przekazania spółce w zamian za udziały.

W rezultacie, przychody z tytułu objęcia udziałów (akcji) podlegają opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania wnioskodawcy, tj. w Polsce.

Natomiast w myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 - określanego w dalszej części skrótem k.s.h.) spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową.

Nadmienić należy, że w zakresie niektórych rodzajów spraw, w tym dotyczących kapitału zakładowego, akcji i wkładów akcjonariuszy, do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, co wynika z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż w przypadku objęcia przez wnioskodawcę udziałów w cypryjskiej spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci akcji spółki komandytowo-akcyjnej (objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), koszt uzyskania przychodu z tego tytułu winien zostać ustalony w oparciu o art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości wartości nominalnej (na dzień objęcia) wnoszonych akcji. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, iż wnoszone akcje są akcjami spółki komandytowo-akcyjnej.

Stanowisko wnioskodawcy uznać należało zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.