IBPBII/2/415-896/09/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 10 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu ze sprzedaży garażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 września 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uzyskania przychodu ze sprzedaży garażu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 1984 r. został wybudowany garaż murowany o pow. 16,50 m ^#178; ze środków własnych na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę, na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa.

W dniu 19 kwietnia 2007 r. na podstawie aktu notarialnego została zawarta umowa ustanowienia i przeniesienia odrębnej własności garażu.

Przedstawiciel Skarbu Państwa na podstawie protokołu przeniósł nieodpłatnie na rzecz wnioskodawcy i jego żony własność wybudowanego przez nich ze środków własnych garażu jako odrębnej nieruchomości wraz z udziałem 125/1000 części w częściach wspólnych zespołu garażowego i oddał w użytkowanie wieczyste do dnia 1 czerwca 2066 r.

W dniu 8 lipca 2009 r. przedmiotowy garaż wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu został sprzedany za cenę 24000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy powstaje przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - garażu murowanego.

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, że budynek został wybudowany ze środków własnych w 1984 r. - upłynęło już 5 lat od momentu sprzedaży - przychód ze zbycia w tej części nie powstaje.

Powstaje przychód ze zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu, ponieważ nie upłynęło jeszcze 5 lat od daty nabycia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie do daty sprzedaży nie upłynęło 5 lat.

Prawo własności budynku wybudowanego na gruncie oddanym w wieczyste użytkowanie jest ściśle związane z tym prawem, jednakże oba te prawa stanowią oddzielny przedmiot władania. Dlatego, w związku z faktem, iż różny był termin nabycia tych praw - okres, po upływie którego przychód ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu należy liczyć oddzielnie. Dla nieruchomości garażowej - z chwilą wybudowania budynku, od roku 1984; dla prawa wieczystego użytkowania, okres ten rozpoczyna bieg od chwili złożenia wniosku o wpis tego prawa do księgi wieczystej.

Na tle zaistniałego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłami przychodów są odpłatne zbycie:

Aby móc ustalić źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem określić dwie daty: datę nabycia i datę sprzedaży.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie do 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Natomiast w myśl art. 48 Kodeksu, do cześci składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Z powyższego zatem w sposób jednoznaczny wynika, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Z przytoczonego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w 1984 r. wybudował garaż na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa. 19 kwietnia 2007 r. umową ustanowiono i przeniesiono na Wnioskodawcę odrębną własność garażu. Ponadto w tymże 2007 r. przedstawiciel Skarbu Państwa oddał w użytkowanie wieczyste grunt do dnia 1 czerwca 2066 r. Zatem dopiero z dniem 19 kwietnia 2007 r. wnioskodawca stał się właścicielem przedmiotowego garażu jak również w tymże 2007 r. uzyskał prawo użytkowania wieczystego na przedmiotowym gruncie. Z powyższego wynika, że budując garaż murowany w 1984 r. wnioskodawca poniósł jedynie nakłady na cudzym gruncie - na gruncie będącym własnością Skarbu Państwa. To oznacza, że w świetle prawa wnioskodawca nie mógł nabyć w żaden sposób własności garażu z chwilą jego wybudowania, nawet jeśli koszty budowy poniósł ze środków własnych. Skoro bowiem budowa ta prowadzona była na gruncie będącym własnością Skarbu Państwa, to Skarb Państwa był właścicielem budynku wzniesionego na należącym do niego gruncie. W chwili wybudowania garażu wnioskodawca nie miał prawa wieczystego użytkowania udziału w gruncie. Dlatego należy podkreślić, iż momentem decydującym przy nabyciu garażu będzie data ustanowienia prawa wieczystego użytkowania udziału w gruncie i przeniesienia na wnioskodawcę prawa własności garażu.

Ze względu na fakt, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia użytkowania wieczystego, należy odnieść się do przepisów zawartych w ustawie - Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym. Natomiast w myśl art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Jednakże żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

Oznacza to, że prawo własności tych budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego. Zatem zbycie tego prawa odnosi się też do budynków, natomiast sama własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego.

Powyższe oznacza, że datą nabycia prawa własności budynku jest 2007 r. czyli data oddania wnioskodawcy udziału w gruncie w wieczyste użytkowanie oraz przeniesienia na jego rzecz własności garażu. W żadnym wypadku za datę nabycia własności garażu nie może być uznana data jego wybudowania na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa.

W przypadku odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i budynku oraz budowli trwale z tym gruntem związanego źródłem przychodu jest zawsze odrębnie odpłatnie zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu i odrębnie odpłatne zbycie budynku, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynku. Okres pięcioletni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest w takim przypadku liczony odrębnie - od daty nabycia prawa do gruntu i od daty nabycia budynku.

W przedmiotowej sprawie zarówno nabycie prawa wieczystego użytkowania udziału w gruncie jak i własności budynku miały miejsce w 2007 r. natomiast sprzedaż w 2009 r. Tym samym od końca roku, w którym miały miejsce oba nabycia aż do daty ich zbycia nie upłynęło 5 lat, co oznacza, że sprzedaż ta będzie źródłem przychodu dla wnioskodawcy podlegającym opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie jednak do art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Jak precyzuje art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając powyższe na uwadze, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż sprzedaż w 2009 r. przez wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania udziałów do działki wraz z prawem własności garażu. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość przychodu, od której należy odprowadzić podatek w wysokości 19% winna wynikać z aktu notarialnego sprzedaży. Do kosztów uzyskania przychodów wnioskodawca mógłby zaliczyć natomiast wartość poczynionych przez siebie nakładów pod warunkiem, że są one udokumentowane.

Stanowisko wnioskodawcy uznać należało zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.