IBPBII/2/415-864/09/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 sierpnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 27 sierpnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 22 grudnia 2008 r. zmarła żona wnioskodawcy. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 11 lutego 2009 r. wnioskodawca wraz z dziećmi nabył spadek po zmarłej. W skład spadku wchodziły nieruchomości stanowiące współwłasność małżeńską. W związku z nabyciem spadku udziały w tych nieruchomościach wyniosły: wnioskodawcy 5/8 części, dzieci po 1/8 części. W dniu 5 maja 2009 r. wnioskodawca oraz pozostali spadkobiercy sprzedali swoje udziały w nieruchomości za kwotę 100.000 zł Z tego tytułu powstał u wnioskodawcy przychód w wysokości 62.500 zł, z czego 50.000 zł nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym - od końca roku, w którym nastąpiło nabycie upłynęło 5 lat) oraz przychód opodatkowany w wysokości 12.500 zł (wartość udziału nabytego w spadku po zmarłej żonie - art. 30e ustawy o podatku dochodowym).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód (przychód) ze sprzedaży podlegający opodatkowaniu będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku, w którym nastąpiło zbycie.

Zdaniem wnioskodawcy, dochód ze sprzedaży nieruchomości będzie mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. Postanowienie o nabyciu spadku zostało wydane i uprawomocniło więc w 2009 r., a zatem w tej sprawie będą miały zastosowanie przepisy podatkowe obowiązujące w 2009 r.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Zgodnie z powyższym przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca zaznaczył, że przychód w kwocie 50.000 zł osiągnięty ze sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu, ponieważ udział w nieruchomości odpowiadający tej kwocie wnioskodawca posiadał ponad 5 lat. W związku z powyższym przedmiotowa interpretacja dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w spadku.

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 22 grudnia 2008 r. zmarła żona wnioskodawcy, natomiast Sąd postanowieniem z dnia 11 lutego 2009 r. potwierdził nabycie spadku po zmarłej przez wnioskodawcę i jego dzieci.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę jest data śmierci jego żony, czyli 22 grudnia 2008 r. Natomiast postanowienie Sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego jest zatem nie data wydania postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, ale dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę za datę nabycia udziału w nieruchomości w drodze spadku przyjmuje się datę nabycia spadku, którą jest data śmierci spadkodawcy czyli - jak podano we wniosku - 22 grudnia 2008 r.

Należy wskazać, iż ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) z dniem 1 stycznia 2009 r. zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania, w tym również zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2009 r.

W związku z tym, iż udział w nieruchomości wnioskodawca nabył w drodze spadku w dniu 22 grudnia 2008 r. do ustalenia skutków podatkowych sprzedaży tego udziału w nieruchomości, zgodnie z treścią zacytowanego przepisu przejściowego, należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

W konsekwencji wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., ponieważ zwolnienie to, dodane przez art. 1 pkt 11 lit. a) tiret siedemnaste ww. ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r. ma zastosowanie do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy nabytych lub wybudowanych po 1 stycznia 2009 r.

Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie przepis art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., zgodnie z którym od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Natomiast jeżeli częścią składową sprzedanej nieruchomości był budynek lub lokal mieszkalny, to wnioskodawca po spełnieniu określonych warunków może jedynie skorzystać z tzw. ulgi meldunkowej - zwolnienia, które obowiązywało w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Podkreślić należy, że ustawodawca, konstruując przesłanki uprawniające do skorzystania z omawianej ulgi, nie użył w ww. przepisie sformułowania "nieruchomość", a posłużył się katalogiem rzeczy i praw (posiadającym walor katalogu zamkniętego), których sprzedaż objęta jest przedmiotowym zwolnieniem.

W konsekwencji, zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. może być objęty wyłącznie przychód ze sprzedaży budynku lub lokalu mieszkalnego. Przedmiotowe zwolnienie nie obejmuje przychodów z odpłatnego zbycia gruntów, zarówno tych, które stanowią odrębny przedmiot własności (prawo wieczystego użytkowania gruntu), jak i gruntów trwale związanych z budynkami, stanowiących część składową nieruchomości. Oznacza to, że przychód ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanego z budynkiem lub lokalem będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach wymienionych powyżej.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Oznacza to zatem, że każdy roczny okres zameldowania uprawnia do zwolnienia.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 3 ww. ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r., zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia.

W związku z powyższym zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie tj. do 30 kwietnia 2010 r.

Reasumując, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ nie może on skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w spadku podlega opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Jedynie w sytuacji, gdy częścią składową sprzedanej nieruchomości był budynek lub lokal mieszkalny oraz wnioskodawca spełnia warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, to przychód ze zbycia budynku lub lokalu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w spadku będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie tzw. ulgi meldunkowej.

Do wniosku wnioskodawca dołączył dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Z tej przyczyny treść załączonego dokumentu nie mogła podlegać analizie. Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Dzieci wnioskodawcy, jeżeli są zainteresowanie uzyskaniem interpretacji indywidualnej winny wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę za wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.