IBPBII/2/415-82/14/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2014 r. (data otrzymania 24 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości:

* w części dotyczącej ustalenia daty nabycia nieruchomości - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 stycznia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 18 grudnia 2013 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży prawa własności nieruchomości obejmującej działkę o numerze 606/8. Wnioskodawca został właścicielem ww. nieruchomości w następujący sposób.

Prawo własności ww. nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia po rodzicach oraz po siostrze. Spadek, w skład którego wchodziła nieruchomość Wnioskodawca nabył wspólnie z drugą siostrą. Nabycie spadku zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego z 2 października 1995 r., zgodnie z treścią którego:

Z powyższych okoliczności wynika, że Wnioskodawca nabywał części prawa do spadku, w skład którego wchodziła omawiana nieruchomość odpowiednio w dniach: 20 maja 1985 r., 2 listopada 1990 r. oraz 19 lipca 1994 r. W ostatniej z przywołanych dat udział Wnioskodawcy w majątku spadkowym wynosił w sumie 1/2 części, gdyż w każdym spadkobraniu Wnioskodawca dziedziczył w równych częściach z siostrą.

Dział spadku po rodzicach Wnioskodawcy oraz siostrze następował w dwóch aktach notarialnych: z 3 października 2012 r. oraz z 12 lutego 2013 r.

W dniu 3 października 2012 r. Wnioskodawca dokonał z siostrą częściowego działu spadku, który nastąpił bez jakichkolwiek dopłat i nie wyczerpywał całości majątku spadkowego po rodzicach i siostrze. W następstwie tego częściowego działu spadku Wnioskodawca podzielił z siostrą niezabudowane działki o numerach 3162/2, 3978 i 606/2 w ten sposób, że Wnioskodawca nabył na wyłączną własność niezabudowaną działkę nr 606/2 natomiast pozostałe niezabudowane działki o numerach 3162/2 i 3978 nabyła na wyłączną własność jego siostra.

W wyniku działów spadku ani Wnioskodawca, ani jego siostra nie nabyli mienia przenoszącego przysługujący im udział nabyty tytułem dziedziczenia. W szczególności wartość przydzielonej Wnioskodawcy działki nr 606/2 nie przenosiła przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego wynoszącego 1/2 części.

Z otrzymanej w wyniku częściowego działu spadku działki o nr 606/2 Wnioskodawca wydzielił następnie działkę o numerze 606/8, którą sprzedał 18 grudnia 2013 r.

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę na cele działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. dokonane przez Wnioskodawcę 18 grudnia 2013 r. odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze spadku jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w drodze dziedziczenia nabywał części prawa do spadku, w skład którego wchodziła omawiana nieruchomość odpowiednio w dniach: 20 maja 1985 r., 2 listopada 1990 r. i 19 lipca 1994 r. Dział spadku dokonany 3 października 2012 r. był częściowy, nie wyczerpał całości majątku spadkowego i nastąpił bez jakichkolwiek dopłat. Wartość przydzielonej Wnioskodawcy w wyniku częściowego działu spadku działki o nr 606/2 nie przenosiła przysługującego mu udziału spadkowego wynoszącego 1/2 części. Sprzedana nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej.

Z uwagi na datę nabycia przez Wnioskodawcę praw do nieruchomości dla ustalenia zasad opodatkowania przychodów z jej sprzedaży znajdują zastosowanie przepisy obowiązujące przed 1 stycznia 2007 r.

W opinii Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości jest zwolniona od podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

W świetle 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy - opodatkowaniu podlega sprzedaż nieruchomości dokonana przed upływem pięciu lat od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie. Zważywszy, że w wyniku częściowego działu spadku Wnioskodawca nie nabył mienia przenoszącego przysługujący mu udział spadkowy, za datę nabycia nieruchomości należy uznać datę nabycia spadku, w skład którego wchodziła nieruchomość. Prawa do przysługującej mu części spadku Wnioskodawca nabywał w różnych latach, jednakże najpóźniejszą z dat nabycia praw do spadku jest 19 lipca 1994 r. Skoro od końca 1994 r. do daty sprzedaży upłynęło zdecydowanie więcej niż pięć lat, sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. - w całości zwolniona od podatku dochodowego była sprzedaż nieruchomości nabytych w drodze spadku. Zdaniem Wnioskodawcy, zwolnienie to znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie zgodnie z ogólną zasadą stosowania względem przychodów ze sprzedaży nieruchomości przepisów uprzednio obowiązujących.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, dokonana przez niego 18 grudnia 2013 r. sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego uregulowania, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w spadku po matce zmarłej 20 maja 1985 r., ojcu zmarłym 2 listopada 1990 r., siostrze zmarłej 19 lipca 1994 r. nabył łączny udział 1/2 w kilku nieruchomościach. Pozostały udział 1/2 nabyła druga siostra Wnioskodawcy. W dniu 3 października 2012 r. Wnioskodawca dokonał z siostrą częściowego działu spadku, który nastąpił bez jakichkolwiek dopłat i nie wyczerpywał całości majątku spadkowego po rodzicach i siostrze. W następstwie tego częściowego działu spadku Wnioskodawca podzielił z siostrą niezabudowane działki o numerach 3162/2, 3978 i 606/2 w ten sposób, że Wnioskodawca nabył na wyłączną własność niezabudowaną działkę nr 606/2 natomiast pozostałe niezabudowane działki o numerach 3162/2 i 3978 nabyła na wyłączną własność jego siostra. W wyniku działów spadku ani Wnioskodawca, ani jego siostra nie nabyli mienia przenoszącego przysługujący im udział nabyty tytułem dziedziczenia. W szczególności wartość przydzielonej Wnioskodawcy działki nr 606/2 nie przenosiła przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego wynoszącego 1/2 części. Z otrzymanej w wyniku częściowego działu spadku działki o nr 606/2 Wnioskodawca wydzielił następnie działkę o numerze 606/8, którą sprzedał 18 grudnia 2013 r.

W omawianej sprawie istotne jest więc ustalenie momentu nabycia sprzedanej w 2013 r. nieruchomości. W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do treści art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny - jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłyby poszczególnym spadkobiercom.

Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po dokonaniu działu spadku. Aby ustalić czy udział uległ powiększeniu należy porównać wartość udziału w masie spadkowej nabytego w spadku z wartością majątku jaki przypadł spadkobiercy w wyniku działu spadku.

W omawianej sprawie, Wnioskodawca wskazuje, że wartość przydzielonej mu działki nr 606/2 nie przenosiła przysługującego Wnioskodawcy udziału spadkowego wynoszącego 1/2 części.

Jeżeli zatem w istocie wartość nieruchomości otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku częściowego działu spadku dokonanego 3 października 2012 r. jest mniejsza niż wartość udziału 1/2 nabytego w spadku, to w dacie działu spadku (2012 r.) nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zauważyć ponadto należy, że nieistotny dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest sam fakt podziału nieruchomości. Jeżeli właściciel (współwłaściciel) dokonuje jedynie podziału nieruchomości, to nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem). Sam podział nieruchomości (działki nr 606/2) nie stanowił daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału Wnioskodawca nie nabył bowiem żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego był już właścicielem. W wyniku samego podziału działki nie zmieniła się struktura własności każdej z działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal posiadał takiej samej wielkości nieruchomości jak przed podziałem, tyle że w mniejszych działkach. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak zostało już wskazane na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że nabycie sprzedanej w 2013 r. działki nr 606/8 nastąpiło odpowiednio w 1985 r. w spadku po matce, w 1990 r. w spadku po ojcu i w 1994 r. w spadku po siostrze, co oznacza, że pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy upłynął odpowiednio z końcem 1990 r., 1995 r. i 1999 r. Tym samym sprzedaż tej nieruchomości w 2013 r. nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Rację ma zatem Wnioskodawca twierdząc, że w wyniku częściowego działu spadku nie nabył mienia przenoszącego przysługujący mu udział spadkowy, a więc za datę nabycia nieruchomości należy uznać datę nabycia spadku, w związku z czym sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ pięcioletniego terminu.

Za nieprawidłowe należy uznać natomiast stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym odpłatne zbycie działki nr 606/8 zwolnione jest z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. Przepis ten nie znajduje zastosowania w przedstawionej sprawie, gdyż - jak wyjaśniono powyżej - zbycie ww. działki nie stanowi w ogóle źródła przychodu, ponieważ zostało dokonane po upływie 5 lat, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Skoro zaś nie ma źródła przychodu, to bezprzedmiotowe jest odwoływanie się do zwolnienia przychodu z opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.