IBPBII/2/415-81/08/MW - Abolicja podatkowa a przywrócenie prawa do skorzystania z odliczenia limitu ulgi mieszkaniowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani K. przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 25 listopada 2008 r.), uzupełnionym w dniu 13 stycznia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeniesienia prawa do ulgi mieszkaniowej na lata następne w związku z tzw. ustawą abolicyjną - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 listopada 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości przeniesienia prawa do ulgi mieszkaniowej na lata następne w związku z tzw. ustawą abolicyjną.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 30 grudnia 2008 r. Znak: IBPB II/2-415-81/08/MW, wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 13 stycznia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od dnia 06 listopada 2004 r. wnioskodawczyni wraz z mężem i dziećmi przebywa w Wielkiej Brytanii. Za 2004 r. małżonkowie rozliczyli się ze swoich dochodów (wraz z dochodami z Wielkiej Brytanii) składając w Polsce PIT-36, PIT/B i PIT/D. Za 2005 r. uczynili podobnie, składając w Polsce PIT-36, PIT/B i PIT/D, tylko w tym r. (pomimo iż wykorzystali całą ulgę mieszkaniową w kwocie 18.091,15 zł) musieli jeszcze dopłacić 12.601 zł podatku, w związku z rozliczeniem dochodów z Wielkiej Brytanii. Za 2006 r. rozliczenie obejmowało już tylko PIT-36 i PIT/B, wówczas dopłacili do podatku kwotę 4.931 zł.

Wnioskodawczyni wskazała również, iż w 2004 r. wspólny dochód małżonków do opodatkowania wynosił 73.977,55 zł (w tym 10.228,30 zł to dochód z Wielkiej Brytanii). W 2005 r. ich wspólny dochód do opodatkowania wynosił 228.662,18 zł (w tym 206.968,66 zł to dochód z Wielkiej Brytanii). W 2006 r. dochód do opodatkowania był na poziomie 137.476,69 zł (w tym 136.558,37 zł to dochód z Wielkiej Brytanii).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż wnioskodawczyni prawo do ulgi mieszkaniowej nabyła w 2001 r. Odliczeniu podlegały wydatki poniesione przed 2005 r. w kwocie do odliczenia 12.921,74 zł, jak również wydatki poniesione w 2005 r. w kwocie do odliczenia 5.169,41 zł, co razem daje kwotę przysługującego w 2005 r. odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych w wysokości 18.091,15 zł.

Ponadto wnioskodawczyni dodała, iż rzeczywiste pokrycie w podatku za 2005 r. (obliczonym z uwzględnieniem zastosowania metody wyłączenia z progresją) ulgi mieszkaniowej znajduje jedynie kwota 4.678,12 zł, czyli kwota 13.413,03 zł pozostaje bez pokrycia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z ustawą o abolicji podatkowej z dnia 25 lipca 2008 r. małżonkom zostanie przywrócone prawo do skorzystania z odliczenia limitu ulgi mieszkaniowej (która została w całości wykorzystana w 2005 r. tylko i wyłącznie w związku z dochodami z zagranicy) od podatku w 2008 r.

Zdaniem wnioskodawczyni, na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o abolicji podatkowej oraz art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy się jej przywrócenie prawa do skorzystania z odliczenia limitu ulgi mieszkaniowej od podatku w 2008 r.

W opinii wnioskodawczyni gwarantuje to również art. 32 Konstytucji RP, który to zrównuje obywateli wobec prawa. Obywatele, którzy mieli ulgę mieszkaniową nie mogą teraz być ukarani jej utratą przez to, że nie wpłacili całego podatku tylko skorzystali z ulgi (która z założenia ma ulżyć w ciężarze podatkowym).

Zdaniem wnioskodawczyni, ustawa o abolicji nie może wyróżniać podatników, którzy nie korzystali z ulgi mieszkaniowej i zwrócić im podatek od dochodów z zagranicy, a zarazem karać podatników, którzy korzystali z ulgi budowlanej i oddać im jedynie część podatku i nie przywrócić im prawa do odliczenia limitu utraconego w związku z nienależnie pobranym wówczas podwójnym podatkiem od dochodów z zagranicy, prowadziłoby to bowiem do nierównego traktowania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2001 r., podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku. podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na:

W myśl art. 27a ust. 15 ww. ustawy kwota odliczeń od podatku, ustalona zgodnie z ust. 3 pkt 1 lit. a) i b), pkt 2 i 3 oraz ust. 4, przekraczająca kwotę podatku obliczonego zgodnie z art. 27, podlega odliczeniu od podatku obliczonego za lata następne, aż do całkowitego jej odliczenia.

Z powołanego wyżej przepisu wynika zatem, iż podatek dochodowy obligatoryjnie podlega zmniejszeniu jeżeli w danym r. podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe z określonych tytułów. Tylko kwota odliczeń z tytułu ww. ulgi, która nie znalazła pokrycia w podatku należnym za dany rok podatkowy podlega odliczeniu od podatku w latach następnych, aż do jej całkowitego odliczenia.

Z dniem 1 stycznia 2002 r. w związku ze zmianą art. 27a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzoną przez art. 1 pkt 6 ustawy z dnia 21 listopada 2001 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych dochodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 134 poz. 1509), zlikwidowano ww. ulgę budowlaną (tzw. "dużą ulgę budowlaną"), pozostawiając ulgę związaną z ponoszeniem wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego (tzw. "ulgę remontową").

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., a odliczenia te nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za te lata, przysługuje prawo do dokonywania tych odliczeń na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej podatnikom, którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., przysługuje, na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji - poniesionych od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 31 grudnia 2004 r.

Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej wydatki, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., poniesione do dnia 31 grudnia 2001 r., które nie znalazły pokrycia w podatku obliczonym za lata 1997-2001, podlegają odliczeniu od podatku na zasadach określonych w art. 27a ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej wydatki, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r., poniesione w 2002 r. podlegają odliczeniu od podatku, obliczonego za 2002 r., w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2002 r.

Natomiast podstawę prawną dokonywania odliczeń od podatku wydatków na cele remontowo-modernizacyjne, ponoszonych w latach 2003-2005 stanowi art. 12 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956). Podatnicy, którzy w 2003 r. wydatki, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., odliczali od podatku, a odliczenie to nie znalazło pokrycia w podatku za 2003 r., zachowują prawo do ich odliczania od podatku w latach następnych, aż do całkowitego ich odliczenia. Przepisy art. 27a ust. 14 i art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. stosuje się odpowiednio (art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej).

Wydatki, o których mowa w art. 27a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., poniesione w latach 2004-2005 podlegają odliczeniu od podatku, w wysokości i na zasadach określonych w art. 27a i art. 45 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. (art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej).

Z dniem 6 sierpnia 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 25 lipca 2008 r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 143, poz. 894), którą - w myśl art. 1 - stosuje się do podatników, którzy przynajmniej w jednym r. podatkowym, w okresie od 2002 r. do 2007 r., podlegali obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym i uzyskiwali w tym roku przychody z pracy, do których miał zastosowanie art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 2 tej ustawy organ podatkowy, na wniosek podatnika, sporządzony według ustalonego wzoru (PIT-AZ) zwraca kwotę stanowiącą różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania podatkowego albo z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a kwotą odpowiadającą podatkowi obliczonemu za dany rok podatkowy, którego dotyczy wniosek, przy zastosowaniu do przychodów z pracy zasad określonych w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w przypadku dokonania wpłaty podatku dochodowego należnego za ten rok podatkowy wynikającego ze złożonego zeznania podatkowego albo z decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (zwrot).

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 i 3 w sprawach nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Ordynacji podatkowej, z zastrzeżeniem ust. 2.

W świetle powyższego zauważyć należy, iż przepisy ustawy o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nie ograniczają prawa podatników co do odliczeń związanych z ulgami mieszkaniowymi.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż prawo do ulgi mieszkaniowej wnioskodawczyni nabyła w 2001 r. Odliczeniu podlegały wydatki poniesione przed 2005 r. w kwocie do odliczenia 12.921,74 zł, jak również wydatki poniesione w 2005 r. w kwocie do odliczenia 5.169,41 zł, co razem daje kwotę przysługującego w 2005 r. odliczenia z tytułu wydatków mieszkaniowych w wysokości 18.091,15 zł.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż wnioskodawczyni będzie mogła przenieść na lata następne prawo do odliczenia wydatków poniesionych przed 2005 r., które nie znalazły pokrycia w podatku za lata ubiegłe. W konsekwencji wydatki te będą mogły zostać odliczone w zeznaniu rocznym za 2008 r.

Natomiast w odniesieniu do wydatków, które wnioskodawczyni poniosła (a więc nabyła prawo do ich odliczenia) w 2005 r. zauważyć należy, iż prawo do ich odliczenia nie może zostać przeniesione na lata następne. Wydatki te winny zostać odliczone w zeznaniu rocznym za 2005 r. albowiem wnioskodawczyni miała wówczas podatek, od którego mogła dokonać odliczenia. Odliczenie w latach następnych może mieć miejsce tylko wówczas, gdy zabraknie podatku w roku poniesienia wydatku. Tylko takie wydatki mogą być zgodnie z prawem przenoszone na lata następne do odliczenia.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż w tej sytuacji wnioskodawczyni zobowiązana będzie do złożenia korekty zeznania za 2005 r.

Stanowisko powyższe zgodne jest z powołanym przez wnioskodawczynię art. 32 ust. 1 Konstytucji RP, który stanowi, że wszyscy są wobec prawa równi i wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Stanowisko organu podatkowego zgodne jest również z art. 83 i 84 Konstytucji, które stanowią, że każdy ma obowiązek przestrzegania prawa Rzeczypospolitej Polskiej oraz każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych w tym podatków określonych w ustawie. Oznacza to, że skoro powołane na wstępie przepisy przewidywały zasadę odliczenia tzw. "dużej ulgi budowlanej" oraz ulgi remontowo-modernizacyjnej, zgodnie z którą podatek zmniejsza się o wydatki, które podatnik poniósł w roku podatkowym i dopiero gdy wydatki te nie znajdują pokrycia w podatku mogą być przenoszone na lata następne, to zasada ta obowiązuje wszystkich podatników korzystających z tychże ulg. Obowiązuje zatem w takim samym stopniu podatników, którzy nie korzystają z rozwiązań ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. jak i tych, którzy z tych rozwiązań korzystają, a więc również wnioskodawczynię.

W konsekwencji, stanowisko wnioskodawczyni uznać należało za nieprawidłowe albowiem możliwość przeniesienia prawa do ulgi mieszkaniowej na lata następne nie obejmuje wszystkich wydatków, lecz jedynie wydatki poniesione przed 2005 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.