IBPBII/2/415-802/10/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 13 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu lokalu - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lipca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodów z najmu lokalu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca będąc podatnikiem podatku VAT prowadził działalność gospodarczą w zakresie najmu i dzierżawy lokali użytkowych. Jako formę opodatkowania firma stosowała liniową stawkę podatku w wysokości 19%. W 2010 r. z przyczyn zdrowotnych działalność ta została zlikwidowana, a najem jest kontynuowany w ramach dysponowania majątkiem prywatnym i opodatkowany został zryczałtowanym podatkiem dochodowym stawką 8,5%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest opodatkowanie przychodu z najmu prywatnego w formie zryczałtowanego podatku dochodowego według stawki 8,5%.

Czy stawka zryczałtowanego podatku w wysokości 8,5% w 2010 r. ma zastosowanie do całości przychodów osiągniętych przez wnioskodawcę z tytułu najmu, czy po przekroczeniu przychodów stanowiących równowartość 4 tyś. euro od nadwyżki opłacany będzie ryczałt w wysokości 20%.

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z nowym brzmieniem przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiaganych przez osoby fizyczne, znowelizowanym przez ustawę z dnia z dnia 17 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego oraz o zmianie niektórych innych ustaw, podatnicy którzy w 2010 r. opodatkują przychody z umów najmu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, bez względu na wysokość tych przychodów, zapłacą ryczałt według stawki 8,5%.

Ponadto, zdaniem wnioskodawcy, stawka zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 8,5% ma zastosowanie do całości dochodów uzyskanych w roku 2010, gdyż świadczenie usług najmu i dzierżawy lokali użytkowych było kontynuowane, zmieniona została tylko forma z działalności na działalność prywatną.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

* najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ww. ustawy daje podstawę, by przyjąć, iż dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze - dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie - działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz po trzecie - w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

Jeżeli więc rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności.

Powyższe przepisy wskazują, iż najem dla celów podatkowych może być traktowany jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 3 lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów uzyskiwanych z najmu, ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem. Jedynie w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą, albo najem jest przedmiotem tej działalności, zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynajmowanie nieruchomości traktowane jest jako pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż jeżeli zawierane przez wnioskodawcę umowy najmu lokali nie będą zawierane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, to uzyskiwane z tego tytułu przychody mogą być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą w zakresie najmu i dzierżawy lokali użytkowych stosując liniową stawkę podatku w wysokości 19%. W 2010 r. z przyczyn zdrowotnych działalność ta została zlikwidowana, a najem jest kontynuowany w ramach najmu prywatnego i opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym stawką 8,5%.

W związku z powyższym wątpliwości wnioskodawcy budzi kwestia związana z możliwością opodatkowania ryczałtem w ramach najmu prywatnego lokali, które uprzednio były wynajmowane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W myśl art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 z późn. zm.) osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ww. ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Aby korzystać z ryczałtowej formy opodatkowania należy złożyć pisemne oświadczenie o jej wyborze.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W przypadku osiągnięcia przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy, ryczałt od przychodów, o którym mowa w art. 6 ust. 1a, wynosi 8,5%.

Stosowanie stawki 8,5% do całości przychodów z najmu bez względu na wysokość tych przychodów w skali roku, wynika z art. 3 nowelizacji ustawy z dnia 17 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2010 r. Nr 3, poz. 13).

Tak więc, nawet jeśli wnioskodawca uzyska przychód z tytułu najmu przedmiotowych lokali przekraczający 4.000 euro to wysokość ryczałtu nie ulegnie zmianie, nadal będzie wynosić 8,5%.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego w przedmiotowym wniosku stwierdzić należy, iż wnioskodawca będzie mógł opodatkowywać najem prywatny lokali użytkowych na zasadzie ryczałtu z uwagi na zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w ramach, której dokonywał uprzednio najmu tych lokali stosując stawkę liniową. Jednakże stawka zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 8,5% będzie miała zastosowanie tylko i wyłącznie do dochodów uzyskanych w 2010 r. w ramach najmu prywatnego. Jeśli zatem wnioskodawca uzyskiwał również w 2010 r. przychody z tytułu najmu w ramach uprzednio prowadzonej działalności gospodarczej to tak uzyskany przychód jest zobowiązany opodatkować stawką podatku liniowego w wysokości 19%. Sam fakt kontynuowania najmu nie daje podstaw prawnych do twierdzenia, że stawka zryczałtowanego podatku dochodowego będzie miała zastosowanie do całości dochodów uzyskanych w 2010 r. bez względu na źródło uzyskania przychodów, z którego te dochody były uzyskane.

Podkreślić raz jeszcze należy, iż przychód uzyskiwany w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej stanowi odrębne źródło od źródła jakim jest najem prywatny. Są to bowiem dwa niezależne źródła podlegające odrębnym uregulowaniom prawnopodatkowym.

Reasumując, jeżeli umowy najmu generujące przychody nie będą zawierane w ramach działalności gospodarczej, to przychód z tytułu najmu przedmiotowych lokali należących do wnioskodawcy, może być opodatkowany na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w wysokości 8,5%. Natomiast ww. przepisy ustawy nie dają wnioskodawcy podstaw do łącznego opodatkowania przychodów uzyskanych w 2010 r. z tytułu najmu w ramach prowadzonej działalności jak i z najmu prywatnego jedną stawką podatkową w wysokości 8,5%, gdyż przychód osiągnięty w 2010 r. pochodzi z odmiennych źródeł przychodu i podlega odmiennym regulacjom prawnym.

Mając na uwadze powyższe stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.