IBPBII/2/415-801/09/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 3 sierpnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za zbycie na rzecz funduszu udziałów oraz akcji - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za zbycie na rzecz funduszu udziałów oraz akcji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W najbliższym czasie wnioskodawca planuje wniesienie do zamkniętego funduszu inwestycyjnego aktywów w postaci udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz papierów wartościowych w postaci akcji. W zamian za wniesione udziały i/lub akcje wnioskodawca obejmie wydane przez zamknięty fundusz inwestycyjny certyfikaty. W momencie wniesienia do funduszu papierów wartościowych lub udziałów dojdzie do przejścia ich na fundusz. W konsekwencji, nowym właścicielem wniesionych przez wnioskodawcę udziałów lub akcji stanie się zamknięty fundusz inwestycyjny, który w zamian za przeniesienie tych praw (dokonany wkład) wyda certyfikaty inwestycyjne, które następnie mogą podlegać sprzedaży czy umorzeniu. Po nabyciu odpowiednich certyfikatów wnioskodawca zamierza dokonać ich sprzedaży, ewentualnie umorzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie udziałów i papierów wartościowych do zamkniętego funduszu inwestycyjnego w zamian za certyfikaty uczestnictwa w funduszu jest odpłatnym zbyciem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych czy przychód należny powstanie dopiero w momencie zbycia certyfikatów a koszt uzyskania przychodu stanowić będą wydatki poniesione na objęcie/nabycie wnoszonych do zamkniętego funduszu inwestycyjnego udziałów lub akcji.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jednocześnie na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszt uzyskania przychodów między innymi wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów dopiero w momencie ustalenia dochodu z odpłatnego ich zbycia. W związku z brzmieniem powołanych przepisów, czynność objęcia certyfikatów inwestycyjnych w zamian za udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością lub w zamian za akcje w spółkach akcyjnych nie wywiera skutków w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ podatnik w zamian za udziały lub akcje obejmuje inne papiery wartościowe (certyfikaty inwestycyjne). W świetle powyższego art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma także zastosowanie do certyfikatów inwestycyjnych, zgodnie z którym wydatki na ich nabycie zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ustalenia dochodu z ich odpłatnego zbycia. W związku z faktem, że certyfikaty inwestycyjne zostaną nabyte przez wnioskodawcę w formie wniesienia do zamkniętego funduszu inwestycyjnego udziałów lub akcji, koszt nabycia certyfikatów inwestycyjnych należy ustalić na podstawie wydatków faktycznie poniesionych na nabycie lub objęcie udziałów wniesionych do funduszu, którymi opłacono certyfikaty. Samo natomiast wniesienie udziałów lub akcji do funduszu w zamian za certyfikaty jest, zdaniem wnioskodawcy, "neutralne" podatkowo. W momencie wymiany udziałów lub akcji na certyfikaty nie dochodzi bowiem do powstania po stronie wnioskodawcy trwałego przysporzenia stanowiącego przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd należy uznać, że na moment wymiany przychód nie powstaje.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołuje:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 marca 2009 r. (III SA/Wa 3471/08),

* decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 19 grudnia 2007 r. (PD-1/42180-52/07),

* postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków Krowodrza z dnia 25 września 2007 r. (PD-1/415-5/7).

W ocenie wnioskodawcy ww. orzeczenia wydane zostały na tle podobnego stanu faktycznego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych, wpłaty do funduszu inwestycyjnego dokonywane są w formie pieniężnej. Stosownie zaś do art. 7 ust. 2 ww. ustawy do funduszu inwestycyjnego mogą być wniesione:

* zdematerializowane papiery wartościowe - jeżeli statut funduszu tak stanowi lub

* inne niż zdematerializowane papiery wartościowe, lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością - jeżeli ustawa oraz statut funduszu tak stanowią.

Przy czym, ilekroć w ustawie jest mowa o wpłatach, rozumie się przez to również wniesienie do funduszu praw majątkowych, o których mowa w ust. 2 (art. 7 ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych).

Zgodnie natomiast z art. 28 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, w przypadku wpłat do funduszu inwestycyjnego, dokonywanych w innych niż zdematerializowane papierach wartościowych, udziałach w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, osoba zapisująca się na certyfikaty inwestycyjne przenosi, w drodze umowy, zgodnie z odrębnymi przepisami, prawa z tych papierów lub udziałów na towarzystwo oraz składa u depozytariusza kopię tej umowy, a w przypadku papierów wartościowych, także te papiery lub, jeżeli papiery wartościowe nie mają formy dokumentu, dokument potwierdzający ich posiadanie wydany na podstawie właściwych przepisów.

Zatem wniesienie papierów wartościowych lub udziałów w spółkach kapitałowych do funduszu inwestycyjnego jest równoznaczne z wpłatą do funduszu. Pojęcie papierów wartościowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe - rozumie się:

Analiza powyższych regulacji uprawnia do wnioskowania, iż w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym, w momencie dokonania wpłaty, w postaci udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością oraz papierów wartościowych w postaci akcji, za certyfikaty inwestycyjne, następuje odpłatne przeniesienie tytułu własności tychże udziałów oraz akcji na rzecz funduszu.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Żaden z powoływanych wyżej przepisów ustawy nie zwalnia z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu wniesienia udziałów, akcji w spółce kapitałowej oraz innych papierów wartościowych do funduszu inwestycyjnego.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do źródeł przychodów zalicza się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Na gruncie materialnego prawa podatkowego pod pojęciem "odpłatnego zbycia" należy rozumieć wszystkie przypadki, w których następuje zmiana właściciela udziałów (papierów wartościowych). Oznacza to, że wniesienie przez wnioskodawcę do funduszu inwestycyjnego zamkniętego udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz akcji w spółkach akcyjnych będzie równoznaczne z ich odpłatnym zbyciem. Nastąpi bowiem przeniesienie własności wnoszonych udziałów i akcji (zmiana ich właściciela - właścicielem staje się bowiem fundusz inwestycyjny), a zainteresowany otrzyma w zamian certyfikaty inwestycyjne określonej wartości. Przychód z odpłatnego zbycia powstaje w momencie przeniesienia tytułu własności udziałów na ich nabywcę niezależnie od daty faktycznej zapłaty.

Reasumując, wartość otrzymanych certyfikatów inwestycyjnych, odpowiadającą wartości wnoszonych akcji i udziałów, stanowi dla celów podatkowych przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Wskazanie, co do sposobu obliczenia dochodu z odpłatnego zbycia akcji, udziałów, innych papierów wartościowych zawiera art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oblicza się go jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi w zależności od sposobu nabycia akcji (w zamian za aport lub za gotówkę) odpowiednio na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochodów uzyskanych ze sprzedaży udziałów (papierów wartościowych) nie łączy się ani z dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej (np. z emerytury lub renty, ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście, itp.), ani z dochodami z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanymi 19% podatkiem liniowym (art. 30b ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Po zakończeniu roku dochody te należy wykazać w zeznaniu PIT-38 (zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty w roku podatkowym), które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym terminie wnioskodawca zobowiązany będzie również do zapłaty należnego podatku (art. 45 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając na względzie powyższe stanowisko wnioskodawcy, iż wniesienie udziałów lub akcji do funduszu w zamian za certyfikaty jest neutralne podatkowo należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto zauważyć należy, że powołany przez wnioskodawcę wyrok WSA, decyzja oraz postanowienie zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.