IBPBII/2/415-80/12/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 19 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji lub innych składników majątkowych na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 19 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji lub innych składników majątkowych na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski (dalej: "wnioskodawca",). Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca jest właścicielem akcji spółki akcyjnej z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka"). Posiadane akcje reprezentują 64% kapitału zakładowego Spółki. Dodatkowo wnioskodawca jest wyłącznym akcjonariuszem w spółce akcyjnej z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej (dalej: "Spółka Kapitałowa I") (akcje wnioskodawcy stanowią 100% kapitału zakładowego tej spółki). Spółka Kapitałowa I jest 100% udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w jednym z krajów Unii Europejskiej (dalej: "Spółka Kapitałowa II"). Z kolei Spółka Kapitałowa II jest właścicielem wszystkich (z wyjątkiem jednego) certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w Polsce (dalej: "FIZ"). Jeden certyfikat inwestycyjny jest własnością wnioskodawcy.

Podatnik planuje zbyć posiadane przez siebie akcje Spółki, w całości albo w części, na rzecz FIZ na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Co więcej, niewykluczone, że wnioskodawca będzie chciał w przyszłości dokonać na rzecz FIZ dalszych darowizn, których przedmiotem mogą być akcje (w tym akcje Spółki) lub udziały w spółkach prawa handlowego, lub też inne składniki majątkowe/aktywa (np. środki pieniężne).

W zamian za dokonanie przedmiotowej darowizny, jak i ewentualnych późniejszych darowizn udziałów, akcji lub innych składników majątkowych na rzecz FIZ, wnioskodawca nie otrzyma od FIZ żadnego świadczenia, w szczególności nie otrzyma zapłaty za darowane akcje Spółki, jak również FIZ nie będzie z tego tytułu zobowiązany do jakichkolwiek późniejszych świadczeń na rzecz wnioskodawcy jako darczyńcy.

Ponadto - niezależnie od darowizn na rzecz FIZ - możliwe jest, że wnioskodawca dokona w przyszłości darowizn składników majątkowych na rzecz spółek komandytowo-akcyjnych (dalej łącznie: "SKA"), których jedynym akcjonariuszem będzie FIZ. Przedmiotem darowizn wnioskodawcy na rzecz SKA mogą być różnego rodzaju składniki majątkowe, a w szczególności akcje lub udziały w spółkach, papiery wartościowe lub środki pieniężne.

Nie jest wykluczone, że przedmiotem darowizny na rzecz którejkolwiek z SKA może być część z pakietu akcji Spółki przysługujących wnioskodawcy. W takiej sytuacji akcje Spółki byłyby częściowo darowane przez wnioskodawcę na rzecz FIZ a częściowo na rzecz jednej lub kilku SKA albo część akcji Spółki byłaby darowana przez wnioskodawcę na rzecz jednej lub kilku SKA.

Również w tym przypadku, w zamian za dokonanie darowizn na rzecz SKA wnioskodawca nie otrzyma żadnego świadczenia wzajemnego od SKA lub FIZ.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy dokonanie przez wnioskodawcę na rzecz FIZ darowizny akcji Spółki lub innych składników majątkowych (w tym udziałów, akcji lub środków pieniężnych) będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy wnioskodawca uzyska z tego tytułu jakikolwiek przychód polegający opodatkowaniu.

Zdaniem wnioskodawcy, dokonanie przez niego na rzecz FIZ darowizny akcji Spółki lub innych składników majątkowych (w tym udziałów, akcji lub środków pieniężnych) nie będzie stanowić czynności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji wnioskodawca nie uzyska z tego tytułu jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskodawca planuje zbyć posiadane przez siebie akcje Spółki na rzecz FIZ na podstawie umowy darowizny w rozumieniu art. 888 Kodeksu cywilnego. Niewykluczone, że w przyszłości wnioskodawca będzie dokonywać na rzecz FIZ darowizn także innych udziałów lub akcji, a także innych składników majątkowych (np. środków pieniężnych).

Przez umowę darowizny, zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Dokonanie darowizny jest więc ze swej konstrukcji zbyciem nieodpłatnym. Co więcej, wprowadzenie ekwiwalentu świadczenia darczyńcy w postaci świadczenia wzajemnego powodowałoby, że czynność ta przestałaby być umową darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje w odniesieniu do przychodów skatalogowanych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według określonych tam źródeł przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy za źródło przychodów podlegających opodatkowaniu uważa się kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Konkretyzacja tej kategorii źródeł przychodów znajduje się w art. 17, gdzie w ust. 1 pkt 6 lit. a) jako przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych wskazane zostały należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,

Z kolei art. 10 ust. 1 pkt 8 wskazuje, że opodatkowaniu podlegają, co do zasady, przychody z odpłatnego zbycia:

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że podstawowym warunkiem uznania zbycia udziałów lub akcji w spółce posiadającej osobowość prawną, jak również zbycia innych praw majątkowych (aktywów), za opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest odpłatność zbycia. Tym samym w przypadku niewystąpienia odpłatności zbycia praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przeniesienie własności tych praw i aktywów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, dokonanie na rzecz FIZ darowizny akcji Spółki (lub innych aktywów) jako zbycie nieodpłatne, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie wnioskodawcy przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca na skutek dokonania przedmiotowej darowizny nie uzyska również jakiejkolwiek innej kategorii przychodu (dochodu) podlegającego opodatkowaniu. W szczególności sam fakt, iż na skutek darowizny akcji Spółki wzrośnie wartość majątku FIZ, a więc także pośrednio wartość jednego certyfikatu inwestycyjnego posiadanego przez wnioskodawcę oraz majątku Spółek Kapitałowych, a przez to w ostatecznym rezultacie wartość rynkowa akcji wnioskodawcy w Spółce Kapitałowej I, nie będzie powodować powstania po stronie wnioskodawcy jakiegokolwiek przychodu.

Pomimo iż rezultatem nieodpłatnego nabycia przez FIZ akcji Spółki lub innych składników majątkowych na podstawie późniejszych darowizn będzie efektywnie wzrost wartości rynkowej certyfikatu inwestycyjnego wyemitowanego przez FIZ oraz akcji w Spółce Kapitałowej I, będących własnością wnioskodawcy, o sumę odpowiadającą wartości rynkowej darowanych akcji Spółki lub innych składników majątkowych, po stronie wnioskodawcy nie wystąpi żadne przysporzenie majątkowe, które mogłoby zostać uznane za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem wskazać, że sam wzrost wartości akcji lub certyfikatu inwestycyjnego w efekcie zaistnienia różnych zdarzeń gospodarczych w trakcie posiadania tych papierów wartościowych przez podatnika nie może być utożsamiany z uzyskaniem przez podatnika jakiegokolwiek przychodu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewentualny przychód po stronie podatnika - posiadacza papierów wartościowych mógłby się pojawić dopiero w następstwie zrealizowania określonej transakcji stanowiącej zdarzenie podatkowe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc np. sprzedaży papierów wartościowych.

Co istotne, stanowisko przedstawione przez wnioskodawcę zostało także zaaprobowane przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 8 sierpnia 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-653/11/NG za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: "Brak przysporzenia po stronie wnioskodawcy wyklucza jego zdaniem możliwość uznania, iż uzyska w związku z darowizną jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu. W szczególności nie powstanie u wnioskodawcy przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. (...) Nie może być również mowy o żadnym innym dochodzie (przychodzie) w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem w wyniku darowizny udziałów nie dojdzie do żadnego przysporzenia majątkowego po stronie wnioskodawcy jako darczyńcy (nie dojdzie ani o zwiększenia aktywów, ani zmniejszenia pasywów)."

W interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2011 r. Znak: IPTPB2/415-474/11-2/MP Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wyraźnie podkreślił, że: " (...) zaistniały w rezultacie dokonania darowizny akcji spółki komandytowo-akcyjnej na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego, wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych, nie skutkuje po stronie wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sytuacja taka, nie została bowiem wymieniona w powołanych wyżej przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 września 2011 r. Znak: IPPB2/415-622/10/11-5/S/AS stwierdził, że: " (...) w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przekazanie przez wnioskodawcę darowizny w postaci akcji spółki akcyjnej na rzecz kapitałowej spółki cypryjskiej, w której będzie jedynym wspólnikiem, fakt dokonania darowizny, czyli nieodpłatne zbycie akcji nie skutkuje po stronie wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych."

Także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2011 r. Znak: IPTPB2/415-473/11-2/MP potwierdził prawidłowość następującego stanowiska podatnika: " (...) przeniesienie przez wnioskodawczynię własności akcji SKA na rzecz FIZ w formie darowizny, nie będzie się wiązało z powstaniem przychodu na podstawie przepisów ustawy PIT."

Podsumowując, w ocenie wnioskodawcy, dokonanie przez niego na rzecz FIZ darowizny, której przedmiotem będą akcje Spółki nie spowoduje powstania po jego stronie jakiegokolwiek przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowo, jeżeli wnioskodawca w przyszłości zdecyduje się dokonać na rzecz FIZ darowizn innych akcji lub udziałów w spółkach prawa handlowego, lub innych składników majątkowych (np. środków pieniężnych), działanie takie również nie spowoduje powstania po jego stronie jakiegokolwiek przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny akcji lub innych składników majątkowych na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Ocena stanowiska w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych darowizny składników majątkowych na rzecz spółki komandytowo-akcyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) została dokonana w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ogólna definicja przychodu zawarta została w art. 11 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że jego zamiarem jest przekazanie akcji lub innych składników majątkowych (w tym udziałów, akcji lub środków pieniężnych) na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego, w formie darowizny.

Treść wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód ze zbycia. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu ze zbycia nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje, a więc dokona zbycia o charakterze nieodpłatnym akcji lub innych składników majątkowych (w tym udziałów, akcji lub środków pieniężnych).

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego akcji lub innych składników majątkowych (w tym udziałów, akcji lub środków pieniężnych), po stronie wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wnioskodawca - jak sam wskazuje - nie otrzyma w zamian żadnej innej korzyści, w tym nie obejmie w zamian nowych certyfikatów inwestycyjnych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy, że darowizna akcji lub innych składników majątkowych (w tym udziałów, akcji lub środków pieniężnych) na rzecz zamkniętego funduszu inwestycyjnego nie będzie skutkowała powstaniem u wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy uznać za prawidłowe.

Gdyby jednak okazało się, że przedmiotowa "darowizna" ma charakter zwrotny np. będzie elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że nie wystąpił tu przypadek darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy może wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.