IBPBII/2/415-792/09/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 29 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w przypadku:

* uzyskania w zamian za to prawo spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

* wydatkowania tego przychodu na remont spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 lipca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 28 maja 2004 r. wnioskodawczyni sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Sprzedaż została dokonana przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w celu zamiany ww. lokalu na lokatorskie prawo do innego lokalu. W sierpniu 2004 r. wniesiono wkład mieszkaniowy w wysokości 41.000 zł W dniu 19 grudnia 2007 r. spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu zostało przekształcone w odrębną własność. Całość kwoty ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu została przeznaczona na nabycie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz na jego remont.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy spełnione zostały warunki do uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w sytuacji przeznaczenia całości przychodu na zamianę ww. lokalu na spółdzielcze lokatorskie prawo do innego lokalu mieszkalnego, które następnie zostało przekształcone w odrębną własność.

Zdaniem wnioskodawczyni, spełnione zostały warunki uzyskania zwolnienia z podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w tym m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego podlega zwolnieniu w całości jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania w zamian za tą nieruchomość spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części. Wnioskodawczyni uważa, iż fakt przeznaczenia całości środków ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na nabycie prawa lokatorskiego do innego lokalu mieszkalnego w zamian oraz jego remont zwalnia ją z obowiązku zapłaty podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni w dniu 28 maja 2004 r. sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i sprzedaży dokonano przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie do odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) do przychodu (dochodu) uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. podatek z odpłatnego zbycia m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Niemniej jednak na mocy przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b) ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego.

Dlatego też tylko realizacja celu w postaci uzyskania w zamian spółdzielczego lokatorskiego praw do lokalu albo budynku mieszkalnego pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 28 maja 2004 r. wnioskodawczyni dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Sprzedaż dokonana została w celu zamiany ww. lokalu na lokatorskie prawo do innego lokalu. Całość kwoty ze sprzedaży lokalu została przeznaczona na nabycie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego oraz na jego remont.

Odnosząc się zatem do możliwości skorzystania przez wnioskodawczynię ze zwolnienia, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b) ustawy stwierdzić należy, iż z powołanego przepisu wyraźnie wynika, iż aby przychód ze sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego mógł korzystać ze zwolnienia, to sprzedaż musi być dokonana "w zamian i w celu" uzyskania za to prawo spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Fakt ten winien wynikać z aktu notarialnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Warunkiem bowiem sprzedaży musi być uzyskanie prawa lokatorskiego i tylko taki cel determinować powinien umowę sprzedaży. Zwolnienie to jest zatem przewidziane dla stron umowy, które jednocześnie występują w akcie notarialnym jako zbywca i nabywca. W przeciwnym wypadku nie można mówić o "zbyciu w zamian" lecz wyłącznie o późniejszym wydatkowaniu środków uzyskanych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Tym samym oznacza to, że wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do zwolnienia z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. b) ww. ustawy jeśli z aktu notarialnego sprzedaży wynika, że sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego była dokonana w zamian i w celu uzyskania spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. Zatem jeśli spełniony został powyższy warunek, to stanowisko wnioskodawczyni w powyższym zakresie należały uznać za prawidłowe.

Ustosunkowując się natomiast do możliwości wydatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na remont spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego wyjaśnić należy, iż jak zostało wskazane, podatek dochodowy z odpłatnego zbycia m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego do dnia 31 grudnia 2006 r., ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płaty w terminie 14 dni od daty sprzedaży, za wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią tych przepisów wolne od podatku dochodowego są dochody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na:

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy),

* spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów (art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Przy czym zaznaczyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy jest katalogiem zamkniętym w związku z tym tylko realizacja powyższych celów pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego przez wnioskodawczynię ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Ponadto wyjaśnia się, iż w przypadku gdy podatnik nie złoży w terminie stosownego oświadczenia i nie uiści należnego podatku, a udokumentuje, iż w terminie dwóch lat od dnia sprzedaży wydatkował uzyskany przychód na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - to należy przyjąć, iż spełnił warunki uzasadniające zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie wyżej wymienionego przepisu.

Należy również pamiętać, że w sytuacji nie wydatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e), stosownie do treści art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ze zwolnienia z opodatkowania może korzystać przychód wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży m.in. na remont własnego lokalu mieszkalnego, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym przez własny lokal, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie rozumie się lokal stanowiący własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu (art. 21 ust. 16 ustawy).

W związku z powyższym, mając na uwadze ww. przepis warunkujący zwolnienie od podatku dochodowego, należy stwierdzić, iż nie ma on zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym przez wnioskodawczynię. Zauważyć bowiem należy, że wnioskodawczyni wydatkowała środki uzyskane ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na remont spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, a więc prawa, które nie jest prawem własności. Prawo lokatorskie, w przeciwieństwie do własnościowego prawa do lokalu, nie jest prawem majątkowym, rzeczowym. Osoba posiadająca takie prawo jest jedynie osobą uprawnioną do używania lokalu nie jest natomiast jego właścicielem. Oznacza to, że wnioskodawczyni wydatkowała środki na remont lokalu, który nie stanowił jej "własnego lokalu". Lokal taki stał się własnością wnioskodawczyni dopiero w dniu 19 grudnia 2007 r., kiedy to spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu wnioskodawczyni przekształciła w odrębną własność. Natomiast w momencie wydatkowania środków na remont, lokal ten nie stanowił własności wnioskodawczyni. Zatem wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na remont spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie daje wnioskodawczyni prawa do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tiret czwarte ustawy, bowiem środki te nie zostały wydatkowane na wskazany w przepisie cel mieszkaniowy czyli na remont własnego lokalu mieszkalnego.

Jak już wyżej wskazano podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej przepisu - w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r. - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 ww. ustawy jest katalogiem zamkniętym i prawo do skorzystania ze zwolnień podatkowych wynikającego z tego przepisu należy wywodzić ściśle z jego brzmienia. Tym samym przychód z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części wydatkowanej na remont spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad obowiązujących przed 1 stycznia 2007 r. tj. według stawki 10%. Zatem stanowisko wnioskodawczyni w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na remont spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego należało uznać za nieprawidłowe.

Złożenie przez wnioskodawczynię fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.