IBPBII/2/415-757/09/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 21 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez spółkę składki z tytułu ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu i prokurentów - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lipca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych opłacenia przez spółkę składki z tytułu ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu i prokurentów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła umowę ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków jej zarządu i członków zarządu jednej z jej spółek zależnych, a także osób pełniących funkcję prokurenta w spółce i we wspomnianej spółce zależnej. Spółka występuje w umowie jako ubezpieczający, a suma ubezpieczenia wynikająca z umowy to określony kwotowo limit przypadający na wszystkich ubezpieczonych w ramach wszystkich kategorii ochrony ubezpieczeniowej łącznie. Umowa nie określa liczby członków zarządu i prokurentów, którzy podlegają ochronie ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej, określa jedynie, że ma być to osoba powołana do pełnienia tej funkcji zgodnie z postanowieniami umowy spółki, statutu i właściwymi przepisami prawa. Umowa ubezpieczenia, którą zawarła spółka w sposób ryczałtowy określa wysokość stawki rocznej ubezpieczenia, dzieląc jedynie kwotę główną składki pomiędzy spółką i spółką zależną. Umowa przewiduje, że w przypadku powołania nowego członka zarządu lub prokurenta, będą oni korzystać z ochrony ubezpieczeniowej do łącznej sumy ubezpieczenia i nie przewiduje żadnych dodatkowych opłat z tego tytułu.

W umowie ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnoprawnej osoby ubezpieczone są wskazane bezimiennie ze wzglądu na otwarty krąg osób objętych ubezpieczeniem - ponieważ może on ulegać zmianom osobowym oraz ilościowym w trakcie trwania ubezpieczenia bez wpływu na wysokość składki finansowanej przez spółkę. Zgodnie bowiem ze statutem spółki zarząd liczy do 5 osób, przy czym może być również jednoosobowy, natomiast zgodnie ze statutem spółki zależnej zarząd tej spółki liczy do 7 członków i również może być jednoosobowy.

Umowa ubezpieczenia została zawarta na okres jednego roku, który jednak nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwoty składek ponoszonych przez spółkę na ubezpieczenia członków zarządu i prokurentów od odpowiedzialności cywilnej w przypadku kiedy składki te obliczane są w sposób ryczałtowy i nie można ich przypisać konkretnemu członkowi zarządu lub prokurentowi stanowią dla tych osób przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, to w jakim momencie powstanie ten przychód i w jakiej wysokości.

Zdaniem spółki, zapłata przez nią składek na ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków zarządu i prokurentów będących pracownikami spółki nie powoduje powstania u tych pracowników przychodów ze stosunku pracy z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń. Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W świetle powołanego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem koniecznym do uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest więc jego otrzymanie lub postawienie do dyspozycji podatnika. Dla celów podatkowych natomiast nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02). Zgodnie z art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. Przychód ten ustala się zgodnie z powołanym wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychodami ze stosunku pracy są świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zdaniem spółki opłacenie składki za pracownika nie jest nieodpłatnym świadczeniem ani w rozumieniu art. 11 ust. 1 ani art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z powodu braku jakiegokolwiek działania ubezpieczyciela na rzecz pracownika do momentu wystąpienia określonego w polisie ubezpieczeniowej zdarzenia. Członek zarządu lub pracownik nie osiąga przysporzenia majątkowego, w związku z czym nie można uznać, iż uzyskuje on nieodpłatne świadczenie w wysokości równej kwocie składek płaconych przez spółkę. Fakt, że członek zarządu lub pracownik hipotetycznie może taką korzyść osiągnąć w przypadku wystąpienia określonego w umowie zdarzenia nie powinien determinować zaliczenia do jego przychodów kwot składek ubezpieczeniowych opłacanych przez spółkę już w momencie objęcia ochroną ubezpieczeniową. Jednocześnie spółka zauważa, że zakresy odpowiedzialności członków zarządu i prezesa zarządu są inne, wobec czego każdy z nich ponosi różny stopień ryzyka w związku z wykonywaniem swoich obowiązków w ramach sprawowania funkcji w spółce. Ponadto spółka podkreśliła, że nie sposób ustalić wartości nieodpłatnego świadczenia na rzecz członka zarządu spółki z tytułu ww. ubezpieczenia w roku podatkowym, za który członek zarządu zobowiązany jest złożyć zeznanie roczne. Jest bowiem bezsporne, że spółka uiszcza zryczałtowaną kwotą z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia jednorazowo, w konkretnym dniu danego roku podatkowego. W tym dniu jest możliwe podzielenie uiszczonej kwoty tytułem zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej przez liczbę sprawujących w tym dniu funkcje członków zarządu i prokurentów spółki.

Tak obliczona kwota - zdaniem spółki - nie może być uznana za przychód konkretnego członka zarządu z następujących powodów:

* ubezpieczenie obejmuje okres wykraczający poza rok podatkowy. Opłacona składka dotyczy także kilku miesięcy roku następnego. W tych miesiącach członek zarządu będzie korzystał z ochrony ubezpieczeniowej, jednakże nie sposób przypisać mu z tego tytułu przychodu skoro w tym roku (następnym w stosunku do roku, w którym uiszczono składkę) spółka nie poniosła żadnych nakładów na to ubezpieczenie. Z drugiej strony, przypisanie członkowi zarządu przychodu w pełnej, przypadającej na niego kwoty składki w roku jej uiszczenia przez spółkę oznacza zawyżenie jego przychodu w tym roku skoro opłacona składka dotyczy także określonego okresu roku następnego,

* w sytuacji odwołania osoby z funkcji członka zarządu przed upływem okresu ubezpieczenia kwota składki przypisana jako przychód odwołanemu członkowi zarządu byłaby nieadekwatna (zawyżona) w stosunku do okresu, w którym był on objęty ubezpieczeniem. Jednocześnie w tym przypadku należałoby zwiększyć wartość nieodpłatnego przychodu z tytułu ubezpieczenia osobom, które nadal wykonują funkcje członka zarządu lub prokurenta, gdyż kwota uiszczona składki rozkłada się - po odwołaniu członka zarządu - na mniejszą liczbę osób niż w dniu uiszczenia składki. Należy jednak podkreślić, że w dniu odwołania członka zarządu spółka nie ponosi z tytułu umowy ubezpieczenia żadnych dodatkowych nakładów dlatego też nie sposób przyjąć, że w tym dniu pozostali członkowie zarządu otrzymują dodatkowe, nieodpłatne świadczenia. Warto zauważyć, że w tej sytuacji - zakładając, że nie należy dokonywać stosownych korekt - prowadziłoby to w ocenie spółki do absurdu, polegającego na tym, że członek zarządu, który pełnił funkcję np. przez jeden miesiąc (a nawet przez jeden dzień) po objęciu go ochroną ubezpieczeniową musiałby wykazać z tego tytułu przychód taki sam jak członek zarządu, który pełnił funkcję przez 12 miesięcy tj. pełny okres na jaki zawarto umowę ubezpieczenia). Z kolei przeprowadzenie korekt wysokości osiągniętego przychodu musiałoby mieć podstawę w dokonaniu zwrotu nieodpłatnie otrzymanego świadczenia do czego w niniejszym przypadku przecież nie dochodzi,

* w sytuacji powierzenia w trakcie okresu ubezpieczenia funkcji członka zarządu lub prokurenta dodatkowej osobie (nie pełniącej tej funkcji w dniu uiszczenia przez spółkę składki za ubezpieczenie) będzie ona objęta zakresem ubezpieczenia bez konieczności ponoszenia przez spółkę jakichkolwiek dodatkowych obciążeń co oznacza, że przypisany w dniu uiszczenia składki przychód poszczególnym członkom zarządu i prokurentom został zawyżony, gdyż - po przyjęciu nowego członka zarządu - kwota uiszczonej składki powinna zostać podzielona przez większą liczbę członków zarządu i prokurentów. W tej sytuacji nie sposób przypisać nowo powołanemu członkowi jakiekolwiek przychodu (w dniu jego powołania spółki nie ponosi żadnego świadczenia), a fakt objęcia go zakresem ubezpieczenia nie może być podważany. Także i w tej sytuacji dokonywanie korekt nie ma podstaw prawnych, gdyż powołaniu nowego członka zarządu nie towarzyszą żadne świadczenia z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia. Przyjęcie zaś, że nowy członek zarządu nie osiąga w tej sytuacji przychodu - skoro przypisano go wcześniej innym członkom zarządu - byłoby z pewnością rozwiązaniem niezgodnym z prawem,

* inne wątpliwości budzi sytuacja gdy w tym samym dniu odwołano członka zarządu i na jego miejsce powołano innego członka, lecz uczyniono to w terminie późniejszym np. po upływie jednego miesiąca. Czy w tej sytuacji należałoby skorygować przychód odwołanego członka zarządu, zwiększyć przychód pozostałym członkom zarządu (za okres jednego miesiąca) i obliczyć przychód dla nowopowołanego członka zarządu. Wydaje się, że także i w tym przypadku brak jest podstaw do takiej korekty gdyż opisanym zmianom w zarządzie nie towarzyszą żadne świadczenia ze strony spółki.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Immanentną więc cechą zobowiązania podatkowego jest m.in. możliwość precyzyjnego określenia jego wysokości. W sytuacji gdy spółka zbiorowo ubezpieczyła członków zarządu i prokurentów poprzez zakup polisy ubezpieczeniowej dla każdego członka organu (także takiego, który funkcję członka zarządu obejmie w trakcie trwania umowy ubezpieczenia), a opłata za tę polisę jest zryczałtowana, do ustalenia zobowiązania podatkowego niezbędne jest wykazanie, że możliwa jest identyfikacja ceny konkretnej usługi jako ponoszonej na rzecz konkretnego pracownika i określenie wysokości kwoty jaką należy traktować jako przychód podatnika. Jak wykazano powyżej obliczenie jaka część składki ponoszonej przez spółkę stanowi dla członka zarządu przychód jest, zdaniem spółki, w przedstawionym stanie faktycznym niemożliwe.

Spółka wskazuje również, iż także wysokość przychodu obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może budzić zastrzeżenia. Członek zarządu, który został powołany do pełnienia tej funkcji w trakcie trwania roku podatkowego i jednocześnie został objęty ochroną ubezpieczeniową z racji chociażby panujących odmiennych warunków rynkowych, mógłby ubezpieczyć się od odpowiedzialności cywilnej o wiele większym (lub mniejszym) kosztem, a co za tym idzie wartość nieodpłatnych świadczeń przypisanych mu, jako przychód nie będzie odzwierciedlać jego faktycznego przysporzenia majątkowego (o ile ono w ogóle wystąpiło).

Zdaniem spółki, w tym konkretnym przypadku przypisanie przychodu pracownikowi nie jest możliwe, ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje doliczania do dochodu pracownika wartości świadczeń ponoszonych przez pracodawcę na rzecz pracownika w sytuacji, gdy nie można określić wartości świadczenia z przyczyn faktycznych i prawnych.

Ponadto spółka wskazuje, że również Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1302/07) w analogicznym stanie faktycznym wyraził stanowisko, które w niniejszym wniosku przedstawia spółka.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

W myśl zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast z art. 11 ust. 1 tejże ustawy wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dotyczy to zarówno podatników osiągających przychody ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście jak i podatników osiągających przychody z innych źródeł.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywanych przez ubezpieczającego dla członków organów swoich władz, czy osób zajmujących w spółce określone funkcje. Wobec braku przepisów zwalniających je z opodatkowania stanowią one, co do zasady, przychód podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony. Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane przez inną osobę (np. członka zarządu, prokurenta).

Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna. Świadczenia pieniężne ponoszone za te osoby należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 tego Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Świadczenie nie musi mieć charakteru rękodajnego. Wystarczy, że świadczeniodawca swoim działaniem powoduje, że osoba na rzecz której jest to działanie otrzymuje korzyści finansowe.

Członkowie zarządu oraz prokurenci objęci przedmiotową ochroną ubezpieczeniową osiągać będą zatem korzyść finansową, gdyż nie są zobowiązani do zapłaty składki ubezpieczeniowej na własne ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej, ponieważ pokrywać tę składkę za nich będzie wnioskodawca. Dzięki temu u tych osób dochodzić będzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot ponosi koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie muszą oni uszczuplać swojego majątku. Osoby te są zatem beneficjentami ubezpieczenia, gdyż dzięki niemu nie będą narażone na dochodzenie przez osoby trzecie wobec nich roszczeń wynikających z podejmowanych działań. Nieodpłatnym świadczeniem będzie zatem zapewnienie ochrony członkom zarządu i prokurentom przed ewentualnymi stratami finansowymi wynikającymi z obowiązku pokrycia szkód powstałych w wyniku podjętych przez nich decyzji w sytuacji, kiedy za tę ochronę w postaci polisy osoby te nie płacą. Takie działanie oznacza otrzymanie konkretnego, wymiernego świadczenia przez świadczeniobiorcę. Zatem twierdzenie spółki, iż opłacenie składki za pracownika nie jest nieodpłatnym świadczeniem ani w rozumieniu art. 11 ust. 1 ani art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z powodu braku jakiegokolwiek działania ubezpieczyciela na rzecz pracownika do momentu wystąpienia określonego w polisie ubezpieczeniowej zdarzenia jest bezpodstawne.

Przychody członków organów osób prawnych oraz prokurentów są kwalifikowane do źródeł, których rodzaj określany jest w zależności od sposobu, w jaki powierzono tym osobom wykonywanie obowiązków. Stosownie do powyższego, mogą oni osiągać przychody ze źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. m.in.:

* ze stosunku służbowego, stosunku pracy, w tym spółdzielczego stosunku pracy, członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracy nakładczej, emerytury lub renty (pkt 1),

* z działalności wykonywanej osobiście (pkt 2).

Mając na uwadze powyższe, uzyskiwana przez członków zarządu oraz prokurentów korzyść w postaci opłaconych przez ubezpieczającego składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej stanowić będzie nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować do przychodów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku gdy pełnione przez tą osobę obowiązki wynikają ze stosunku pracy.

W sytuacji natomiast sprawowania danej funkcji na podstawie aktu powołania, otrzymana korzyść nie jest zaliczana do przychodów ze stosunku pracy, lecz do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka stoi na stanowisku, iż nie sposób ustalić wartości nieodpłatnego świadczenia na rzecz członka zarządu spółki z tytułu ubezpieczenia w roku podatkowym, za który członek zarządu zobowiązany jest złożyć zeznanie roczne. Spółka uiszcza bowiem zryczałtowaną kwotą z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia jednorazowo, w konkretnym dniu danego roku podatkowego. Ponadto spółka wskazuje, że kwota uzyskana poprzez podzielenie uiszczonej kwoty tytułem zryczałtowanej składki ubezpieczeniowej przez liczbę sprawujących w danym dniu funkcje członków zarządu i prokurentów nie może być uznana za przychód konkretnego członka zarządu z tego powodu, że zmianie może ulec skład osobowy zarządu.

Zauważyć jednak należy, że powyższa argument spółki, w przedmiotowym przypadku nie znajduje uzasadnienia, gdyż w każdym okresie objętym ubezpieczeniem, za jaki płacona jest składka znany jest skład członków organów władz spółki czy prokurentów. Ilość członków zarządu jak również prokurentów w okresie objętym ubezpieczeniem i ich dane osobowe znajdują się niewątpliwie w posiadaniu spółki. Spółka zna również dokładnie okresy, kiedy ww. osoby pełnią swoje funkcje oraz okresy na jakie związane są ze spółką umową o pracę, a tym samym okresy kiedy korzystają z ubezpieczenia. To wszystko pozwala na przypisanie przychodu konkretnym osobom.

W rezultacie można więc wskazać każdą osobę, która jest objęta ubezpieczeniem, a także okres, w którym korzystała z ochrony ubezpieczeniowej. Uwzględniając następnie wysokość zapłaconej składki oraz okres ubezpieczenia można ustalić wysokość przychodu przypadającego na konkretną osobę. Możliwość ustalenia, jakim osobom przysługują korzyści z tytułu opłacanej składki, nie budzi wątpliwości. Tak więc nie ma podstaw, aby umowę ubezpieczenia obejmującą członków zarządu bądź prokurentów traktować jako zdarzenie niepowodujące przysporzenia po stronie ww. osób tylko dlatego, że skład osobowy zarządu się zmienia i że jest to umowa, która będzie uiszczana jednorazowo, a składka naliczana będzie w sposób ryczałtowy.

Ponadto spółka wskazuje, że ubezpieczenie obejmuje okres wykraczający poza rok podatkowy, co powoduje, iż przypisanie członkowi zarządu przychodu w pełnej, przypadającej na niego kwocie składki w roku jej uiszczenia przez spółkę oznacza zawyżenie jego przychodu w tym roku skoro opłacona składka dotyczy także określonego okresu roku następnego. Odpowiadając na powyższe twierdzenie zauważyć należy, że spółka powinna ustalić wysokość składki przypadającej na członka zarządu lub prokurenta w mniejszych odstępach czasowych, tak aby mogła ustalić jej wysokość odpowiadającą np. miesiącowi czy dniowi. Jeśli zatem członek zarządu lub prokurent będzie pełnił swoją funkcję w spółce np. tylko przez 9 miesięcy roku podatkowego, w którym uiszczono składkę ubezpieczeniową, a przez 3 miesiące roku następnego, to spółka będzie mogła obliczyć przypadającą na niego w danym roku wysokość składki, a tym samym przychodu. Obliczenia takiego dokona w oparciu o okres w danym roku podatkowym, w którym konkretna osoba korzysta z ochrony ubezpieczeniowej i wysokość zapłaconej składki, przypadającej np. na miesiąc czy dzień. Takie rozwiązanie powoli spółce również rozwiązać problemy związane ze zmianą składu osobowego członków zarządu.

Nie jest również przekonujący argument, iż do ustalenia zobowiązania podatkowego niezbędne jest wykazanie, że możliwa jest identyfikacja ceny konkretnej usługi jako ponoszonej na rzecz konkretnego pracownika i określenie wysokości kwoty jaką należy traktować jako przychód podatnika. Natomiast wykupienie zbiorowej polisy ubezpieczeniowej przez spółkę dotyczącej odpowiedzialności cywilnej dla swoich członków zarządu i prokurentów (także takich, którzy swoją funkcję obejmą w trakcie trwania umowy ubezpieczenia) uniemożliwia obliczenie, jaka część składki ponoszonej przez spółkę stanowi dla ww. osób przychód.

Zauważyć bowiem należy, że organ podatkowy wskazał jak należy wyliczyć kwotę składki przypadającą na konkretną osobę objętą ubezpieczeniem. Oznacza to, że możliwe jest określenie przychodu przypadającego na konkretnego pracownika spółki objętego ubezpieczeniem.

Ponadto to w interesie spółki leży, aby w celu należytego wywiązania się z obowiązku płatnika tak układać stosunki prawne z ubezpieczającym by indywidualny podział tych świadczeń nie nastręczał trudności. Nadmienić również należy, iż zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie sądowym, ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych świadczeniobiorców mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku prawnego. Tak więc, problemy techniczne związane z ujednoliceniem ogólnej kwoty na polisie ubezpieczeniowej dotyczącej odpowiedzialności cywilnej członków zarządu i prokurentów nie mogą prowadzić do niemożności wyodrębnienia wartości opłacanej składki przypadającej na daną ubezpieczoną osobę.

Podkreślić należy, iż istotą przedmiotowej umowy jest to, że opłacana przez ubezpieczającego składka zwalnia ubezpieczonych z obowiązku poniesienia przez nich, z własnego majątku odszkodowania, którego obowiązek zapłaty może powstać wskutek wyrządzenia szkody, w wyniku ich osobistych działań jako członków zarządu czy prokurentów. W takiej sytuacji nie dojdzie do uszczerbku na majątku ww. osób. Jeżeli zatem ubezpieczający pokrywa koszty polisy z tytułu od odpowiedzialności cywilnej dla zatrudnionych członków zarządu i prokurentów, to koszty tych składek zaliczać należy do ich przychodów osiąganych w związku z pełnieniem obowiązków. Przychód u tych osób powstanie w momencie poniesienia tych świadczeń przez ubezpieczającego, a więc w momencie zapłaty składki ubezpieczeniowej.

Reasumując, składka ubezpieczeniowa płacona przez ubezpieczającego na ubezpieczenie członków zarządu i prokurentów stanowić będzie przychód tych osób i z tego tytułu na ubezpieczającym ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanego wyroku WSA należy stwierdzić, iż został on wydany w indywidualnej sprawie, osądzonej w określonym stanie faktycznym i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.