IBPBII/2/415-743/13/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 15 lipca 2013 r.), uzupełnionym w dniach 29 i 30 sierpnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 15 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 23 sierpnia 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-743/13/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 29 i 30 sierpnia 2013 r.

We wskazanym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W lipcu 2012 r. wnioskodawca wraz z małżonkiem nabył gospodarstwo rolne na podstawie zniesienia współwłasności. W obecnym roku sąsiad wnioskodawcy zamierza kupić część nieruchomości, która była przedmiotem zniesienia współwłasności (ponad 1 ha) na powiększenie swojego gospodarstwa rolnego, w którym prowadzi działy specjalne (szklarnie). Wnioskodawca przed zniesieniem współwłasności miał status rolnika, po ewentualnej sprzedaży nie utraci tego statusu.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał, że chodzi o zbycie nieruchomości rolnej (powyżej 1 ha), która w wyniku sprzedaży nie utraci swojego charakteru rolnego. Umowa zawarta będzie między rolnikami (wnioskodawca posiada status rolnika, nabywca również jest rolnikiem, a ponadto prowadzi działy specjalne - uprawy szklarniowe). Nabyta nieruchomość będzie służyć na powiększenie posiadanego areału. Jest to zbycie nieruchomości na zasadach szczególnych, to jest w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy.

Wnioskodawca stał się współwłaścicielem nieruchomości, która była w 2012 r. przedmiotem zniesienia współwłasności, na podstawie aktu notarialnego z dnia 17 września 2010 r. "umowa sprzedaży udziału w spadku". Udział wnioskodawcy nabyty w spadku wynosił 1/4. Przedmiotem spadku było gospodarstwo rolne (zabudowanie mieszkalno-gospodarcze i grunty). Wartość szacunkowa przedmiotu zniesienia współwłasności wynosiła około 600.000 zł. Wartość udziału wnioskodawcy po zniesieniu współwłasności wynosiła około 300.000 zł. Na rzecz jednego współwłaściciela wnioskodawca wraz z małżonkiem dokonał dopłaty w kwocie 70.000 zł tj. po 35.000 zł każdy.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości rolnej będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, planowaną transakcję należy tak traktować a przywołany przepis (tekst jedn.: art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) potwierdza słuszność jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie skutków podatkowych jakie powstaną po stronie sąsiada w związku z zakupem nieruchomości zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii ewentualnego opodatkowania podatkiem dochodowym ma moment i podstawa jej nabycia przez wnioskodawcę. Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment nabycia.

Wnioskodawca wskazał, że w lipcu 2012 r. na podstawie zniesienia współwłasności wraz z małżonkiem nabył całe gospodarstwo rolne.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność, można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych lub sprzedaż stosownie do przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Wówczas datą nabycia nieruchomości jest data nabycia udziału w nieruchomości, a nie data zniesienia współwłasności. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, to traktowany jest w kategorii nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad tą rzeczą (nieruchomością) jak i stan jej majątku osobistego. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu, czy też nie, nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed zniesieniem współwłasności i po nim.

Z wniosku wynika, że wnioskodawca dnia 17 września 2010 r. kupił udział 1/4 w spadku, którego przedmiotem było gospodarstwo rolne. Następnie w lipcu 2012 r. na podstawie zniesienia współwłasności wnioskodawca wraz z małżonkiem nabył całe gospodarstwo z obowiązkiem spłaty jednego współwłaściciela. Mimo że w dopowiedzi na wezwanie wnioskodawca przedstawił szacunkową a nie rynkową wartość przedmiotu zniesienia współwłasności oraz udziału jaki otrzymał po zniesieniu współwłasności, to można stwierdzić, że w dniu zniesienia współwłasności po stronie wnioskodawcy nastąpiło odpłatne nabycie. Wnioskodawca przed zniesieniem współwłasności posiadał bowiem udział 1/4 w gospodarstwie rolnym, a po zniesieniu współwłasności wraz z małżonkiem nabył całe gospodarstwo z obowiązkiem spłaty jednego współwłaściciela.

Podsumowując, wnioskodawca stał się współwłaścicielem wskazanego gospodarstwa w części w 2010 r. w drodze kupna i w części w 2012 r. w drodze odpłatnego zniesienia współwłasności. Tym samym planowana przez wnioskodawcę w bieżącym roku sprzedaż gospodarstwa rolnego będzie w całości stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, gdyż nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie każdego z udziałów.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z kolei koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, zawarte jest w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz w załączniku nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

* grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn.: będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy także zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, że transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich. Sprzedaż całości lub części gospodarstwa rolnego następuje wyłącznie w sytuacji, gdy łącznie wszyscy współwłaściciele sprzedają gospodarstwo rolne lub część gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy bowiem sprzedaży jedynie udziału w gospodarstwie rolnym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że wnioskodawca nabył wraz z małżonkiem gospodarstwo rolne o powierzchni ponad 1 ha, które w bieżącym roku planują sprzedać. Zatem przedmiotem sprzedaży nie będzie tylko udział wnioskodawcy w nieruchomości, lecz cała nieruchomość stanowiąca gospodarstwo rolne.

Należy więc stwierdzić, że w niniejszej sprawie spełniona zostanie przesłanka sprzedaży gospodarstwa rolnego: przedmiotem sprzedaży będzie całe gospodarstwo a nie tylko udział wnioskodawcy, bowiem sprzedaży dokona łącznie z małżonkiem.

Wnioskodawca wskazał także, że w związku ze sprzedażą nie nastąpi zmiana charakteru rolnego sprzedanej nieruchomości z uwagi na fakt, że nadal będzie ona wykorzystywana rolniczo (uprawy szklarniowe). Wskazał też, że nieruchomość powiększy gospodarstwo rolne posiadane przez nabywcę. Te okoliczności wskazywałyby na spełnienie kolejnej przesłanki, a mianowicie braku utraty rolnego charakteru gruntu.

Niemniej jednak Organ raz jeszcze zauważa, że okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego, a nie przez Organ interpretacyjny. Mając bowiem na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, tut. Organ przy wydawaniu interpretacji prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy w związku ze sprzedażą grunt utracił, czy też utraci w przyszłości lub też nie charakter rolny.

Podsumowując, skoro przedmiotem sprzedaży będzie gospodarstwo rolne, które kupujący nabędzie w celu prowadzenia produkcji rolnej, to należy uznać, że zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży gospodarstwa rolnego, które stanowi współwłasność wnioskodawcy będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Należy także wskazać, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja została wydana dla wnioskodawcy jako występującego z wnioskiem. Małżonek wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.