IBPBII/2/415-712/13/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 lipca 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową - jest prawidłowe.

W dniu 8 lipca 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową.

We wskazanym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej prawa polskiego (dalej: "SKA").

W najbliższym czasie w związku ze zmianą biznesowego modelu prowadzenia działalności, planowane jest przekształcenie SKA w inną spółkę osobową tj. w spółkę komandytową (dalej: "spółka przekształcona" lub "spółka komandytowa"). Przekształcenie zostanie przeprowadzone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeksu spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030; dalej: "k.s.h."). W razie dojścia przekształcenia do skutku wnioskodawca zamierza przystąpić do spółki komandytowej jako komandytariusz. Szczegółowe warunki na jakich dokonane zostanie przekształcenie nie zostały jeszcze ustalone między wspólnikami. Natomiast obecnie wspólnicy zakładają, że udział kapitałowy jaki posiadają w SKA (w postaci akcji i wkładu komplementariusza) będzie stanowić wkład wspólników do spółki przekształconej. Na moment przekształcenia nie dojdzie zatem do zmiany wartości posiadanych przez wnioskodawcę aktywów, a jedynie do ich zamiany z akcji w SKA na wkład kapitałowy w spółce przekształconej. W związku z powyższym, co do zasady, poziom udziału poszczególnych wspólników w zyskach SKA będzie odpowiadał poziomowi zysków tych wspólników w spółce komandytowej.

W wyniku przekształcenia wnioskodawca nie nabędzie żadnych szczególnych uprawnień osobistych w spółce przekształconej. Wnioskodawca nie otrzyma również z tego tytułu żadnych korzyści pieniężnych w postaci np. majątku SKA, gdyż cały majątek SKA pozostanie w spółce komandytowej i będzie jej służył do prowadzenia działalności gospodarczej.

Możliwe jest, iż na dzień przekształcenia SKA będzie posiadać zyski osiągnięte w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. SKA na dzień przekształcenia będzie również posiadać kapitały utworzone z zysków z lat ubiegłych, przy czym część tych zysków będzie pochodziła jeszcze z czasu gdy SKA działała w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż dotychczas nie osiągnął on zysku z tytułu udziału w SKA w postaci dywidendy.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku przekształcenia SKA w spółkę komandytową, powstanie po stronie wnioskodawcy (będącego wspólnikiem SKA) przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, w momencie przekształcenia SKA w spółkę komandytową nie powstanie po jego stronie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h. spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Zgodnie z art. 552 k.s.h., spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Jak wskazuje art. 553 § 3 wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Nie dochodzi przy tym do likwidacji spółki przekształcanej, a jedynie do zmiany jej formy prawnej. Z tego też względu, spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej. W związku z tym, majątek spółki przekształcanej staje się majątkiem spółki przekształconej zgodnie z art. 555 k.s.h.

Podobnie na gruncie Ordynacji podatkowej stosownie do postanowień art. 93a § 1 w zw. z § 2 pkt 1 lit. a spółka niemająca osobowości prawnej (spółka komandytowa) powstała w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej (SKA) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki (SKA).

Zgodnie z przyjętymi przez polskiego ustawodawcę zasadami opodatkowania, spółki osobowe (w tym spółka komandytowo-akcyjna) są transparentne podatkowo. Powyższe oznacza, iż dochody osiągane przez spółki osobowe nie są opodatkowane na poziomie tych spółek, ale bezpośrednio u ich wspólników. Zatem, sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest osoba fizyczna, dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że wnioskodawca jako przyszły wspólnik spółki przekształconej nie osiągnie w wyniku przekształcenia żadnego przychodu. W szczególności zmiana formy prawnej nie będzie wiązać się dla niego z osiągnięciem zysku, przypisaniem jakichkolwiek dodatkowych świadczeń lub korzyści majątkowych. Cały majątek jakim obecnie dysponuje SKA stanie się w dniu przekształcenia majątkiem spółki komandytowej. Zmianie ulegnie natomiast jedynie formalnoprawny status wnioskodawcy, który z dniem przekształcenia przestanie być akcjonariuszem SKA, a stanie się wspólnikiem spółki komandytowej.

Podkreślenia wymaga fakt, że również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wiążą żadnych konsekwencji podatkowych z przekształceniem spółek osobowych (w tym z przekształceniem SKA w spółkę komandytową). W szczególności, żaden z artykułów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje, że tego rodzaju przekształcenie wiąże się z powstaniem po stronie wspólnika spółki przekształcanej przychodu podatkowego.

Jedynym przepisem nakładającym obowiązek określenia przychodu (dochodu) z tytułu przekształcenia jest art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Przepis ten dotyczy jednak wyłącznie kwestii przekształcenia spółek kapitałowych (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej) w spółki osobowe. Nie będzie on miał zatem zastosowania w przedstawionym zdarzeniu przyszłym.

Skoro ustawodawca wskazał wyraźnie, że w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową może powstać przychód podlegający opodatkowaniu, a nie zamieścił podobnej regulacji w odniesieniu do innych przekształceń, to wnioskując a contrario, należy uznać, że przekształcenie spółki osobowej (np. SKA) w inną spółkę osobową (np. spółkę komandytową) jest neutralne w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, w związku z tym, że zarówno SKA jak i spółka komandytowa są spółkami osobowymi, a w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak przepisu, który określałby obowiązek opodatkowania przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym po stronie wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 12 lutego 2013 r. Znak: ITPBl/415-1223a/12/MR), w której stwierdził, że: żaden przepis ustawy o PIT nie wiąże powstania skutków podatkowych w związku z przekształceniem spółki niebędącej osobą prawną w inną spółkę niebędącą osobą prawną. Należy w związku z tym uznać, iż operacja przekształcenia SKA w spółkę jawną jest zdarzeniem neutralnym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia, czy na moment przekształcenia w Spółce będą występować zyski (zarówno bieżące jak i niepodzielone zyski z lat ubiegłych).

Także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 kwietnia 2013 r. Znak: ILPB1/415-44/13-2/TW wskazano, że spółka przekształcana nie jest traktowana jako podmiot likwidowany, gdyż działalność gospodarcza będzie kontynuowana przy wykorzystaniu tego samego majątku przez następcę prawnego, natomiast wspólnik spółki przekształcanej staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem spółki przekształconej, w związku z powyższym po stronie wspólnika spółki przekształcanej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu. Oczywiście dotyczy to tylko takich sytuacji, kiedy przekształcenie spółek nie staje się okazją do przyznania lub wypłaty wspólnikowi jakichkolwiek świadczeń ze spółek z jakiegokolwiek tytułu. Zgodzić się również należy, że przekształcenie spółki osobowej w inną spółkę osobową nie spowoduje powstania przychodu, o jakim mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepis ten dotyczy niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych, do których spółka komandytowo-akcyjna i spółka komandytowa nie należą.

Stanowisko wnioskodawcy w zakresie neutralności podatkowej przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową potwierdzają także inne indywidualne interpretacje prawa podatkowego:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 października 2012 r. Znak: IPTPB3/423-271/12-5/GG,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lipca 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-542/12/MMa,

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 maja 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-290/11/AP oraz

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 24 marca 2009 r. Znak: ILPB2/415-30/09-2/JK.

Podsumowując, wobec braku przepisów w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazujących na istnienie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie przekształcenia spółki osobowej w inną spółkę osobową, zdaniem wnioskodawcy, w momencie przekształcenia SKA w spółkę komandytową, nie powstanie po jego stronie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego czy na moment przekształcenia SKA będzie wykazywać zysk z tytułu bieżącej działalności, czy też nie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.