IBPBII/2/415-71/11/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 18 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku oraz w dziale spadku - jest prawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku oraz w dziale spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni nabyła udział w spadku po zmarłej w dniu 21 stycznia 2000 r. spadkodawczyni. Spadkobiercami stali się zstępni rodzeństwa zmarłej co w postanowieniu z dnia 18 czerwca 2008 r. potwierdził Sąd Rejonowy.

Po złożeniu przez wnioskodawczynię wniosku o dział spadku Sąd Rejonowy wydał w dniu 3 listopada 2009 r. postanowienie, na mocy którego przyznano wnioskodawczyni na wyłączną własność nieruchomość gruntową i jednocześnie zobowiązano ją do dokonania na rzecz pozostałych uczestników postępowania spłaty, do dnia 31 grudnia 2010 r. Mając na względzie powyższe oraz zły stan techniczny przydzielonej własności nieruchomości, wnioskodawczyni była zmuszona do jej sprzedaży.

Do dnia 6 kwietnia 2010 r. wnioskodawczyni dokonała spłat na rzecz uczestników postępowania o dział spadku.

W dniu 7 kwietnia 2010 r. wnioskodawczyni zwarła warunkowa umowę sprzedaży ww. nieruchomości, która to umowa jako przyrzeczona została podpisania w dniu 17 maja 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy spłatę dla uczestników postępowania można zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodu.

Czy należy zapłacić podatek dochodowy od sprzedaży.

Zdaniem wnioskodawczyni, spłatę uczestników postępowania winno zaliczyć się jako koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z jej zbycia, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłby poszczególnym spadkobiercom.

Tak więc, na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spadkobierca ten otrzymuje bowiem udziały, które przed dokonaniem działu spadku stanowiły własność pozostałych spadkobierców. Stąd wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni w drodze spadku w 2000 r. nabyła udział w nieruchomości, stając się wraz z pozostałymi spadkobiercami jej współwłaścicielką. Z wniosku nie wynika aby w skład spadku wchodziły inne rzeczy lub prawa majątkowe.

W 2009 r. nastąpił dział spadku. Spadek podzielono w ten sposób, że wnioskodawczyni otrzymała przedmiotową nieruchomość na wyłączną własność z jednoczesnym zobowiązaniem do dokonania spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że nabycie prawa do przedmiotowej nieruchomości w wyniku działu spadku przekracza udział, jaki wnioskodawczyni posiadała pierwotnie w spadku. W wyniku działu spadku wnioskodawczyni nabyła własność udziałów, które pierwotnie należały do pozostałych spadkobierców a nie do niej. Wnioskodawczyni stała się właścicielką tych udziałów dopiero w wyniku przeprowadzonego działu spadku. Zatem za datę nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości, w przypadku gdy była ona przedmiotem działu spadku, uważa się datę, w której dokonano przeniesienia własności udziałów w prawie na nowego właściciela.

Jak wynika z powyższego, wnioskodawczyni nabyła udziały w ww. nieruchomości w następujący sposób:

* w dniu 21 stycznia 2000 r. w drodze spadku,

* w dniu 3 listopada 2009 r. w drodze działu spadku.

Oznacza to, iż przychód ze sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytego w 2000 r. w drodze spadku nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okresu czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że w 2009 r. wnioskodawczyni w wyniku działu spadku stała się również właścicielką udziałów należących pierwotnie do pozostałych spadkobierców, to przychód jaki uzyska ze sprzedaży prawa w tej części będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w cytowanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ten sposób, że zgodnie z art. 14 tej ustawy do przychodu (dochodu) uzyskanego od dnia 1 stycznia 2009 r. zastosowanie mają przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r. Powyższe dotyczy również przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 tejże ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Niezależnie od powyższego wyjaśnić należy, że pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszt sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z ta czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zauważyć jednak należy, że jeśli wnioskodawczyni poniosła takie koszty, to odliczyć będzie mogła sobie jedynie taką ich część, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi nabytemu w dziale spadku, bo tylko przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości przypadający na ten udział stanowi źródło przychodu.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Wątpliwości wnioskodawczyni budzi kwestia, czy kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców może być uznana za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Odpowiadając na powyższe pytanie należy podkreślić, iż kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku wnioskodawczyni nabyła własność udziałów w prawie, które to udziały należały uprzednio do pozostałych spadkobierców. Bezspornym jest też, że pozostali spadkobiercy utracili prawo własności posiadanych udziałów za odpłatnością. Sąd przyznał im bowiem spłatę od wnioskodawczyni, w zamian za utracone udziały w spadku. Spłata na rzecz pozostałych spadkobierców jest zatem dla wnioskodawczyni niejako ceną nabycia udziałów w spadku, tj. udziałów jakie posiadali pozostali spadkobiercy w przedmiotowej nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne jak i przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż dokonane spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców, wnioskodawczyni może uznać jako koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Podsumowując, z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości przychodem wnioskodawczyni będzie kwota proporcjonalnie przypadająca na udział w nieruchomości nabyty w 2009 r. w dziale spadku, natomiast spłaty uiszczone na rzecz pozostałych spadkobierców będą stanowiły koszt uzyskania tego przychodu. Dopiero różnica między przychodem a kosztami, o ile wystąpi, podlegać będzie opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Do wniosku dołączone zostały przez wnioskodawczynię dokumenty źródłowe. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.