IBPBII/2/415-7/08/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 20 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu użytkowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 października 2008 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu użytkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem mieszkania własnościowego oraz garażu znajdującego się w tym samym budynku co mieszkanie. Wnioskodawca podkreślił, iż jest to jedyny garaż znajdujący się w budynku. Budynek ten należy do Wspólnoty Mieszkaniowej. Wnioskodawca zaznaczył, iż udział procentowy w całym budynku mieszkania wynosi 3,2%, udział procentowy garażu wynosi 1% - razem 4,2%. Wnioskodawca wskazał, iż będąc właścicielem mieszkania i garażu kupił lokal użytkowy, który sprzedał przed upływem 5 lat co zobowiązuje go do zapłacenia 10% podatku od ceny sprzedaży. Podkreślił jednak, iż nie upłynęły jeszcze dwa lata od daty sprzedaży tego lokalu. Ponadto wnioskodawca dodał, że w budynku Wspólnoty, w którym posiada mieszkanie założono instalację centralnego ogrzewania i węzła cieplnego (bez ciepłej wody użytkowej). Budynek został włączony do miejskiej sieci ciepłowniczej. Za wykonane prace wnioskodawca został obciążony kosztami według posiadanego udziału w budynku tj. 4,2% (mieszkanie i garaż). Przy czym jak wskazał wnioskodawca instalacja została założona tylko w mieszkaniu (udział 3,2%) natomiast instalacja centralnego ogrzewania nie została założona w garażu (udział 1%). Wnioskodawca podkreślił, że za koszt wykonania instalacji c.o. zapłacił gotówką, przelewem na konto Wspólnoty. Wszystkie zapłaty za c.o. zostały zapłacone po sprzedaży lokalu tj. po 31 marca 2008 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wnioskodawca może odliczyć od zapłaconego podatku od sprzedaży lokalu użytkowego koszty wykonania instalacji centralnego ogrzewania za mieszkanie i garaż, czy tylko za mieszkanie.

Zdaniem wnioskodawcy, powinien on móc odliczyć całą zapłaconą kwotę za wykonanie centralnego ogrzewania za całe udziały procentowe tj. 4,2%. Uważa, że został obciążony kosztami centralnego ogrzewania do wysokości swojego udziału tj. 4,2% (mieszkanie + garaż) zaś nie posiada sieci c.o. w garażu a więc jak podkreśla zapłacił za coś czego nie posiada. Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca wskazuje analogiczną jego zdaniem sytuację właściciela lokalu mieszkalnego znajdującego się w budynku, w którym są jedynie 2 mieszkania z udziałami 10% oraz hala produkcyjna z udziałami 90% zaś instalacja c.o. byłaby wykonana w mieszkaniach a nie w hali, gdyż nie byłoby takiej potrzeby (tak jak to ma miejsce w przypadku garażu wnioskodawcy). Wnioskodawca nadmienił, że gdyby chciał obecnie założyć instalację c.o. w garażu, to po raz drugi musiałby zapłacić za instalację c.o. i to w 100%. Według wnioskodawcy udziały procentowe powierzchni powinny być liczone jedynie od powierzchni, w których była zakładana instalacja c.o. a nie od wszystkich udziałów procentowych. Jak podkreślił wnioskodawca, jego wnioski nie zostały przez zarząd Wspólnoty uwzględnione.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym źródłem przychodu jest odpłatne zbycie:

Należy podkreślić, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż m.in. nieruchomości lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. A contrario, odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, tylko wówczas jeżeli nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie, dla rozstrzygnięcia skutków podatkowych a tym samym ustalenia sposobu opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia przez wnioskodawcę lokalu użytkowego decydujące znaczenie ma zatem ustalenie daty nabycia przez wnioskodawcę przedmiotowego lokalu.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca będąc właścicielem mieszkania i garażu nabył również lokal użytkowy, który następnie sprzedał. Wnioskodawca nie wskazał daty nabycia przedmiotowego lokalu użytkowego nie mniej jednak podkreślił, że sprzedaż tego lokalu użytkowego nastąpiła przed upływem 5 lat od daty nabycia, co w konsekwencji jak sam wskazuje spowodowało zobowiązanie do zapłaty 10% zryczałtowanego podatku dochodowego. Wnioskodawca jakkolwiek zbycie lokalu użytkowego wiąże z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego, to jednak ma wątpliwość czy należny podatek z tytułu sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego może pomniejszyć o koszty wykonania instalacji centralnego ogrzewania w mieszkaniu i garażu, czy tylko w mieszkaniu.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że jeżeli w przedstawionym stanie faktycznym nabycie przez wnioskodawcę lokalu użytkowego miało miejsce przed 1 stycznia 2007 r. to skutki podatkowe zbycia tego lokalu użytkowego należy oceniać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

I tak w świetle art. 28 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru (PIT-23) chyba że podatnik w tym samym terminie złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczy nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)- c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a) (tj. art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnień wynikających z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości - w przedmiotowej sprawie lokalu użytkowego - na ściśle wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Jednym z celów mieszkaniowych jest przeznaczenie przychodu na remont lub modernizację własnego lokalu mieszkalnego. Takim celem niewątpliwie jest poniesienie przez wnioskodawcę kosztów instalacji centralnego ogrzewania, ale wyłącznie w mieszkaniu. Podkreślić bowiem należy, iż ustawodawca w treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) tejże ustawy odnosi się wyłącznie do celów mieszkaniowych co oznacza brak podstaw prawnych by za cel mieszkaniowy można było uznać przeznaczenie przychodu na jakiekolwiek wydatki nie związane z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych. Zatem obciążenie przez Wspólnotę Mieszkaniową wnioskodawcy kosztami instalacji centralnego ogrzewania również w części przypadającej za garaż nie jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe.

Reasumując, jeżeli istotnie w przedstawionym stanie faktycznym nabycie lokalu użytkowego nastąpiło do 31 grudnia 2006 r. i sprzedaż tego lokalu nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło jego nabycie, to przychód uzyskany ze sprzedaży tego lokalu podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 28 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że wystąpią warunki do zwolnienia. Jeżeli zatem wnioskodawca całość lub część przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu użytkowego w ciągu dwóch lat przeznaczył bądź przeznaczy na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe wówczas cały przychód lub część przychodu będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania. Z wniosku wynika, że wnioskodawca do wysokości posiadanego udziału tj. 4,2% w tym mieszkanie 3,2% oraz garaż 1% został obciążony przez Wspólnotę Mieszkaniową kosztami za wykonanie instalacji centralnego ogrzewania, pomimo że instalacja ta nie została wykonana w garażu. Wątpliwość wnioskodawcy sprowadza się do tego, czy może odliczyć od zapłaconego podatku ze sprzedaży lokalu użytkowego koszty wykonania instalacji centralnego ogrzewania w mieszkaniu i garażu czy tylko w mieszkaniu.

Ustawodawca na gruncie przepisu art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przychód z odpłatnego zbycie nieruchomości wiążę z obowiązkiem zapłaty w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia 10% zryczałtowanego podatku dochodowego bądź też w art. 28 ust. 2a przewiduje możliwość zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej na cele mieszkaniowe określone w tejże ustawie. W przedmiotowej sprawie niewątpliwie takim celem mieszkaniowym będą koszty poniesione przez wnioskodawcę na wykonanie instalacji centralnego ogrzewania, ale wyłącznie w mieszkaniu, pomimo że wyliczone przez Wspólnotę Mieszkaniową koszty wykonania instalacji centralnego ogrzewania obejmowały również garaż. W tym też stanie rzeczy część przychodu jaki wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży lokalu użytkowanego, który został przeznaczony w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży na własne cele mieszkaniowe - w niniejszym przypadku koszty instalacji centralnego ogrzewania poniesione wyłącznie w mieszkaniu - będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania. Natomiast postała część przychodu która nie została przeznaczona na cele mieszkaniowe ściśle określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub e) ww. ustawy podlega opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Jednakże w przypadku gdy nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) mimo złożenia oświadczenia - zgodnie z art. 28 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi:

W przypadku natomiast jeżeli w przedstawionym stanie faktycznym nabycie przez wnioskodawcę lokalu użytkowego nastąpiło po dniu 1 stycznia 2007 r. to powyższe zasady opodatkowania nie będą miały zastosowania. Oznacza to zarazem że skutki sprzedaży lokalu użytkowego będą podlegały ocenie według zasad obowiązujących po 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku dokonania sprzedaży. Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Z kolei stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania (art. 22 ust. 6c ww. ustawy).

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W świetle powołanego powyżej art. 22 ust. 6c ustawy należy jednak zauważyć, że nakłady, o które można pomniejszyć przychód ze sprzedaży winny być poniesione na tą sprzedawaną nieruchomość. Wnioskodawca poniósł natomiast nakłady na instalację centralnego ogrzewania w budynku, w którym mieszka (lokal + garaż). Tym samym, gdyby do przychodu ze zbycia lokalu użytkowego miały jednak zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym po 1 stycznia 2007 r., to wydatków na centralne ogrzewanie nie mógłby zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała ul. Traugutta 2a.