IBPBII/2/415-69/11/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 18 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 2 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 18 lutego 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-69/11/HS wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 2 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Na mocy prawomocnego postanowienia Sądu z 2009 r. wnioskodawczyni nabyła spadek w postaci #188; mieszkania należącego do zmarłej. Spadkodawczyni zmarła w dniu 5 października 2008 r. Ponieważ wnioskodawczyni zalicza się do II grupy podatkowej zapłaciła należny podatek od spadków i darowizn. W 2010 r. mieszkanie to zostało sprzedane, a wnioskodawczyni otrzymała #188; jego wartości. W tym też roku przeprowadziła remont swojego mieszkania kwaterunkowego, które do roku 2012 zamierza z ustaloną bonifikatą wykupić od Gminy. Poniesione wydatki są udokumentowane fakturami.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem wnioskodawczyni, obowiązek zapłacenia podatku dochodowego za zbycie objętego w spadku mieszkania upływa z dniem 30 kwietnia 2011 r. (spadek na mocy prawomocnego postanowienia Sądu objęła w 2009 r.). Do tego czasu nie będzie wnioskodawczyni znana dokładna kwota, jaką będzie musiała wydatkować na zakup mieszkania od Gminy. W zeznaniu podatkowym PIT-39 poz. D 26 wnioskodawczyni zamierza wpisać kwotę szacunkową na podstawie obecnie obowiązujących cen mieszkań uwzględniając należną jej bonifikatę wraz z kosztami wykupu. W chwili zrealizowania transakcji wykupu mieszkania wnioskodawczyni zamierza złożyć korektę zeznania do urzędu skarbowego z rozliczeniem faktycznie wydatkowanych kwot. W sytuacji, gdy ta kwota będzie niższa od wpisanej do zeznania za 2010 r. dopłaci podatek od różnicy wraz z należnymi odsetkami, natomiast gdy ta kwota będzie wyższa - urząd skarbowy zwróci wnioskodawczyni nadpłacony podatek wraz z należnymi odsetkami.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 wnioskodawczyni uważa, że w zeznaniu PIT-39 za 2010 r. może odliczyć udokumentowane koszty przeprowadzonego remontu w jej mieszkaniu na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1D. Remont przeprowadzony został w mieszkaniu kwaterunkowym zajmowanym przez wnioskodawczynię, które wnioskodawczyni ma zamiar wykupić od Gminy w 2012 r. Wydatki te są udokumentowane fakturami z 2010 r.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Zatem sprzedaż nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości stanowi zawsze źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny

(Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna zatem dla podatku dochodowego jest data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy a nie data wydania przez Sąd postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku.

Z powyższego wynika więc, że wnioskodawczyni nabyła w spadku udział w mieszkaniu z dniem śmierci spadkodawczyni, a mianowicie z dniem 5 października 2008 r. a nie jak twierdzi na mocy postanowienia Sądu z 2009 r. Mieszkanie zostało następnie sprzedane w 2010 r., a więc przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia.

Dokonując więc oceny skutków podatkowych sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi - 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku z jej sprzedażą, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, wydatki na prowizję dla agencji nieruchomości w związku z czynnością pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, o ile wydatki te były poniesione przez zbywcę - wnioskodawczynię. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Stosownie do powołanych przepisów należy więc stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w mieszkaniu może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 (koszty odpłatnego zbycia) oraz w art. 22 ust. 6d (koszty uzyskania przychodu) ww. ustawy. Przy czym, jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na tę nieruchomość zwiększające jej wartość,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na udział w tej nieruchomości.

Postanowienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są precyzyjne i nie pozostawiają jakichkolwiek wątpliwości w przedmiocie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku w latach 2007-2008 i sprzedanej przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. (a więc dotyczącym nabycia w latach 2007-2008) nie przewiduje bowiem zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości (mieszkania) przed upływem okresu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w przypadku przeznaczenia środków ze sprzedaży na cele mieszkaniowe: zakup czy remont mieszkania. Oznacza to, że nie ma możliwości zwolnienia z podatku dochodowego w przypadku przeznaczenia przez wnioskodawczynię środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w mieszkaniu nabytym w spadku na wykup mieszkania od Gminy czy na remont mieszkania kwaterunkowego zajmowanego przez wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni nie może zatem, skoro spadek nabyła w 2008 r., skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży w przypadku przeznaczenia tego przychodu na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 131 zostało wprowadzone dopiero ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniającą zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z nowego zwolnienia z opodatkowania mogą korzystać wyłącznie ci podatnicy, którzy nabyli zbywaną nieruchomość czy prawo po 31 grudnia 2008 r. Tym samym wnioskodawczyni nie może również złożyć zeznania PIT-39, w którym zadeklaruje kwotę przychodu zwolnionego z opodatkowania. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie obowiązuje w stanie prawnym, który ma zastosowania w sprawie wnioskodawczyni. Nadmienić należy, że poniesione przez wnioskodawczynię koszty remontu mieszkania kwaterunkowego oraz planowane do poniesienia koszty wykupu tego mieszkania nie mogą być w żaden sposób odliczane od uzyskanego ze sprzedaży przychodu jako koszty odpłatnego zbycia lub koszty uzyskania przychodu, gdyż nie dotyczyły zbywanego mieszkania.

Podsumowując, w przypadku wnioskodawczyni, nie ma zastosowania zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy obowiązujące dla nieruchomości i praw nabytych od dnia 1 stycznia 2009 r., brak jest zatem jakichkolwiek podstaw prawnych do skorzystania ze zwolnienia zarówno w odniesieniu do kwoty przeznaczonej na wykup mieszkania jak i jego remont.

Natomiast zgodnie z dyspozycją przepisu art. 22 ust. 6d wnioskodawczyni może odliczyć od przychodu zapłacony podatek od spadków i darowizn.

Organ nadmienia, iż jedyne zwolnienie przewidziane przez ustawodawcę przy odpłatnym zbyciu mieszkań (nieruchomości) nabytych w latach 2007-2008 dotyczy tzw. ulgi meldunkowej.

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - art. 21 ust. 21 ww. ustawy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Oznacza to, że w odniesieniu do osób, które uzyskały w 2010 r. przychody z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 30 grudnia 2008 r. termin do złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia upływa z dniem 30 kwietnia 2011 r.

Wobec powyższego, zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okresu zameldowania w zbywanym lokalu lub budynku na pobyt stały nie krótszego niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowego złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia.

Zatem, gdyby w przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni spełniła wymagane przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oba warunki, przysługiwać jej będzie prawo do skorzystania z ulgi meldunkowej w stosunku do przychodu ze sprzedaży mieszkania, który na nią przypada zgodnie z udziałem nabytym w spadku.

Podsumowując, przychód ze sprzedaży udziału w mieszkaniu nabytym w spadku w 2008 r. żadną miarą nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. gdyż zwolnienie to nie obowiązuje w stanie prawnym mającym zastosowanie do sprawy wnioskodawczyni. To oznacza, że uzyskany ze sprzedaży dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, a podatek winien zostać wykazany w zeznaniu PIT-36, chyba że wnioskodawczyni spełniła przesłanki do skorzystania z tzw. ulgi meldunkowej.

Stanowisko wnioskodawczyni uznaje się więc za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.