IBPBII/2/415-686/09/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 30 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 30 czerwca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z małżonką posiadał od 1998 r. udział w wysokości 4227/10000 we współwłasności nieruchomości, stanowiących lokale mieszkalne:

Ww. lokale mieszkalne - każdy odrębnie - miały prowadzoną księgę wieczystą. Wnioskodawca zaznaczył, że wszystkie lokale mieszkalne znajdują się w jednym budynku i wykorzystywane były na wynajem na rzecz osób trzecich. Wnioskodawca skorzystał z możliwości odliczenia od dochodu stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku. Wnioskodawca wskazał, że wystąpił do urzędu skarbowego z zapytaniem, czy samo zniesienie współwłasności nieruchomości przed upływem 10 lat od końca roku, w którym nastąpiło oddanie do użytkowania budynku powoduje jakikolwiek obowiązek podatkowy po stronie podatnika. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 31 stycznia 2007 r. uznał stanowisko podatnika, że zniesienie współwłasności poprzez przyznanie na własność poszczególnych lokali nie powoduje obowiązku podatkowego za prawidłowe. Wnioskodawca oraz pozostali współwłaściciele przedmiotowych lokali mieszkalnych zawarli w dniu 10 lutego 2009 r. umowę zniesienia współwłasności lokali i umowę ustanowienia odrębnej własności lokali. Umowa ta zawierała uregulowania dotyczące nowej numeracji działek gruntowych, na której posadowiony był budynek mieszkalny. Do umowy strony przedłożyły nowe zaświadczenia o samodzielności lokali oraz dokument stanowiący podział fizyczny dla ustanowienia odrębnej własności 10 samodzielnych lokali mieszkalnych w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, przy czym lokale określone w zaświadczeniach o samodzielności lokali odpowiadają fizycznie dotychczasowym lokalom tj.

Wnioskodawca zaznaczył, że w ww. umowie strony zniosły współwłasność lokali mieszkalnych, a następnie ponownie ustanowili odrębną własność lokali oraz znieśli ich współwłasność poprzez przyznanie na wyłączną własność wnioskodawcy i jego małżonki lokali mieszkalnych nr 3, 7, 8 i 9, a pozostałych lokali na wyłączną własność pozostałych współwłaścicieli nieruchomości. Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. W dniu 28 kwietnia 2009 r. wnioskodawca i jego małżonka zbyli lokal mieszkalny oznaczony nr 9 na rzecz osób trzecich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zbycie lokalu mieszkalnego stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest źródłem przychodu, a w konsekwencji powoduje obowiązek podatkowy.

Zdaniem wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji zbycie lokalu mieszkalnego nie jest źródłem przychodu i nie powoduje obowiązku podatkowego po jego stronie. Zaznaczył, że współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z jej postanowieniami współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Zgodnie z art. 210 i nas. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Stosownie do postanowień art. 10 pkt 1 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za źródło przychodów uznaje się odpłatne zbycie nieruchomości oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabycie nieruchomości nastąpiło w 1998 r., kiedy to nabył udział we współwłasności budynku, nie zaś w 2009 r., w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Wnioskodawca powyższe wywodzi z wykładni literalnej pojęcia nabycie. Pojęcie "nabycie" stosownie do postulatów wykładni literalnej oznacza przeniesienie własności nieruchomości pod tytułem odpłatnym lub darmym (nabycie własności). Zniesienie współwłasności poprzez przyznanie na wyłączną własność lokali mieszkalnych nie niesie za sobą elementu nabycia własności lecz inne ukształtowanie tej współwłasności poprzez objęcie poszczególnych lokali na wyłączną własność. Ponowne ustanowienie odrębnej własności nie prowadziło do nabycia przez wnioskodawcę nowych lokali ani też nie kreowało fizycznie nowych lokali. Za przyjęciem stanowiska, iż ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 przemawia również wykładnia systemowa. Ustawodawca rozróżnia sprzedaż, zamianę rzeczy i praw majątkowych oraz umowy o zniesienie współwłasności. Czyni to między innymi w ustawie z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazując powyższe czynności jako odrębne podstawy opodatkowania. Za stanowiskiem wnioskodawcy przemawia również wykładnia celowościowa przepisu zgodnie z którą celem ustawodawcy jest wyłączenie spod pojęcia źródła przychodu okazjonalnych sprzedaży nieruchomości, przy czym za sprzedaż w okresie krótszym niż 5 lat od jej nabycia wyłączona została z pojęcia okazjonalnej. Zgodnie z takim stanowiskiem zniesienie współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali oraz przyznanie ich na wyłączną własność poszczególnych spośród dotychczasowych współwłaścicieli (bez spłat i dopłat) nie może być uznane za nabycie. Zniesienie współwłasności różni się również od zamiany, gdyż zamiana prowadzi do nabycia własności innej rzeczy, zaś zniesienie współwłasności prowadzi do podziału fizycznego rzeczy wspólnej. W tym też stanie faktycznym wnioskodawca uważa, że jego stanowisko jest zasadne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z przepisem z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębna nieruchomość) - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku zamiany okres ten odnosi się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Cytowany przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką nabył w 1998 r. udział w wysokości 4227/10000 we współwłasności nieruchomości, stanowiących lokale mieszkalne:

Ww. lokale mieszkalne wykorzystywane były na wynajem na rzecz osób trzecich. Podatnik skorzystał z możliwości odliczenia od dochodu, stosownie do art. 26 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku.

Następnie w dniu 10 lutego 2009 r. została zawarta umowa zniesienia współwłasności lokali i umowa ustanowienia odrębnej własności lokali. W wyniku tej umowy strony zniosły współwłasność lokali mieszkalnych i ponownie ustanowiły odrębną własność lokali w ten sposób, że wnioskodawcy i jego małżonce przyznano na wyłączną własność lokale mieszkalne nr 3, 7, 8 i 9. Pozostałe lokale mieszkalne przyznano na wyłączną własność pozostałym współwłaścicielom nieruchomości. Zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. W dniu 28 kwietnia 2009 r. wnioskodawca i jego małżonka zbyli lokal mieszkalny oznaczony nr 9 na rzecz osób trzecich.

Zważywszy na fakt, że wnioskodawca w przedstawionym stanie faktycznym skorzystał z możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w roku podatkowym na budowę własnego lub stanowiącego współwłasność budynku mieszkalnego wielorodzinnego, z przeznaczeniem znajdujących się w nim co najmniej pięciu lokali mieszkalnych na wynajem oraz wydatków na zakup działki pod budowę tego budynku to przy ustalaniu zasad opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży tych lokali mieszkalnych będą miały zastosowanie uregulowania prawne wynikające z ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104).

W myśl art. 7 ust. 15 ww. ustawy zmieniającej, jeżeli podatnik korzystał z odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali mieszkalnych na wynajem oraz na zakup działki pod budowę tego budynku, i zbył działkę lub budynek, jego część lub lokal (lokale) przed upływem dziesięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło wybudowanie, przychód uzyskany z tego zbycia podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku zbycia działki, z tym że okres dziesięcioletni liczy się od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej działki.

Jeżeli w przedstawionym stanie faktycznym wybudowanie ww. budynku w którym znajdują się opisane we wniosku lokale mieszkalne nastąpiło do końca 1998 r. wówczas upłynął 10 letni termin, o którym mowa w ww. art. 7 ust. 15 ww. ustawy zmieniającej. Tym samym przychód ze sprzedaży w dniu 28 kwietnia 2009 r. 4227/10000 udziału w lokalu mieszkalnym nr 9 nie będzie podlegał w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając jednak na uwadze, iż w przedstawionym stanie faktycznym nastąpiło zniesienie współwłasności w wyniku którego, wnioskodawca (wraz z małżonką) nabył lokale mieszkalne nr 3,7,8,9 istotne jest ustalenie, czy w związku z ww. zniesieniem wystąpiło u wnioskodawcy przysporzenie majątku ponad posiadany udział we współwłasności.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Stosownie do art. 195 ustawy - Kodeks cywilny współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, iż własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo własnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego - art. 196 § 2 tej ustawy. Zgodnie z art. 210 i nast. Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli w każdym czasie może domagać się zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności to fizyczny podział rzeczy wspólnej, polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej rzeczy wspólnej, a wielkość tej części powinna odpowiadać wielkości udziałowi we współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad tą rzeczą (nieruchomości) jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, która po dokonanym podziale przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Zatem jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza, to że dla części nieruchomości nabytej w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności. Jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział się nie zwiększa, wówczas datą nabycia nieruchomości jest data nabycia udziału w nieruchomości, a nie data zniesienia współwłasności. Wobec powyższego dla celów podatku dochodowego bieg terminu pięcioletniego dla części udziału nieruchomości ponad udział we współwłasności należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie w drodze zniesienia współwłasności.

Zatem istotnym jest, czy w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości stanowiących 10 lokali mieszkalnych udział wnioskodawcy nie uległ powiększeniu, a tym samym był ekwiwalentny w stosunku do wielkości udziału wynoszącego 4227/10000. Jeśli nie uległ powiększeniu moment zniesienia współwłasności - dla celów podatku dochodowego - nie będzie stanowił daty nabycia, gdyż w wyniku zniesienia współwłasności dokonano jedynie fizycznego podziału nieruchomości i ostatecznego zniesienia współwłasności. Natomiast jeżeli w wyniku zniesienia współwłasności udział wnioskodawcy przekroczył udział odpowiadający 4227/10000 nabyty w 1998 r. wówczas za datę nabycia tej części należy przyjąć datę 10 lutego 2009 r. co oznacza, że sprzedaż tej części udziału (który został nabyty ponad udział we współwłasności) będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Stosownie do powyższego żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym zapytaniem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.