IBPBII/2/415-679/10/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 28 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

* sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości - jest prawidłowe,

* możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia całej kwoty spłaty - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 maja 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Rodzice wnioskodawczyni zmarli w następującym czasie: ojciec w 1994 r., matka w 2003 r. Zarówno w przypadku ojca jak i matki były przeprowadzone postępowania o stwierdzeniu nabycia spadku. W wyniku postępowania spadkowego po ojcu (w 2001 r.) spadek nabyli: wnioskodawczyni, jej matka i siostra po 1/3 każda. W wyniku postępowania spadkowego po matce (w 2009 r.) wnioskodawczyni i jej siostra nabyły spadek po 1/2 każda.

W 2010 r. wnioskodawczyni przeprowadziła postępowanie o dział spadku i zniesienie współwłasności. W wyniku tego postępowania sąd przyznał wnioskodawczyni cały majątek obejmujący spadek, tj. dwie nieruchomości, w tym jedną zabudowaną, zobowiązując ją do spłaty na rzecz siostry łącznej kwoty 40.000 zł.

Wnioskodawczyni wskazała, iż rozliczyła podatek od spadków i darowizn oraz podatek od czynności cywilnoprawnych, a obecnie chciałaby sprzedać zabudowaną nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem wnioskodawczyni, część nieruchomości zabudowanej, którą chciałaby aktualnie sprzedać, nabyła w drodze spadku po rodzicach. W związku z tym, że nabycie spadku miało miejsce ponad 5 lat temu, to od tej części przychodu wnioskodawczyni nie jest już zobowiązana odprowadzić podatku dochodowego od osób prawnych (winno być fizycznych).

Mając na uwadze, że pozostałą część ww. nieruchomości wnioskodawczyni nabyła dopiero w 2010 r. w wyniku zniesienia współwłasności, przychód uzyskany ze sprzedaży w tej części przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie będzie podlegał opodatkowaniu tylko co do przychodu uzyskanego z tej części nieruchomości. Podatek będzie wynosił 19% od przychodu uzyskanego ze sprzedaży pomniejszonego o kwotę nabycia - spłaty zasądzonej przez sąd przy zniesieniu współwłasności oraz 1/2 kosztów zbycia tej nieruchomości np. koszty notarialne (art. 19 w związku z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Reasumując, zdaniem wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy wynikający ze sprzedaży ww. nieruchomości dotyczyć będzie tylko połowy uzyskanego przychodu pomniejszonego o koszt zbycia i spłaty przy zniesieniu współwłasności. Jeżeli wnioskodawczyni sprzeda ww. nieruchomość za kwotę 100.000 zł to podatek będzie należny od kwoty 50.000 zł - 39.000 zł (spłata - 1000 zł koszt notarialny) i będzie wynosił 19% z 10.000 zł = 1.900 zł. Druga połowa wolna będzie od podatku z uwagi na sprzedaż po upływie 5 lat.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

Niezależnie od powyższego należy podkreślić, iż przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie moment i forma prawna pierwotnego nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż rodzice wnioskodawczyni zmarli odpowiednio: ojciec w 1994 r., matka w 2003 r. W wyniku postępowania spadkowego po ojcu (w 2001 r.) spadek nabyli: wnioskodawczyni, jej matka i siostra po 1/3 każda. W wyniku postępowania spadkowego po matce (w 2009 r.) wnioskodawczyni i jej siostra nabyły spadek po 1/2 każda. W 2010 r. wnioskodawczyni przeprowadziła postępowanie o dział spadku i zniesienie współwłasności. W wyniku tego postępowania sąd przyznał wnioskodawczyni cały majątek obejmujący spadek, tj. dwie nieruchomości, w tym jedną zabudowaną, zobowiązując ją do spłaty na rzecz siostry łącznej kwoty 40.000 zł.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców jest data śmierci każdego ze spadkodawców.

Z instytucją działu spadku mamy natomiast do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłby poszczególnym spadkobiercom. Tak więc, na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności lub działu spadku jest nabyciem tych rzeczy, tzn. tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności lub działu spadku. Stąd wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością).

W świetle powyższego uznać należy, iż 1/2 przychodu, jaki wnioskodawczyni przewiduje uzyskać ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu, ponieważ udział w wysokości 1/2 w przedmiotowej nieruchomości wnioskodawczyni nabyła w spadku odpowiednio w 1994 r. i 2003 r., a więc zbycie nastąpi po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast pozostała 1/2 przychodu stanowić będzie źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., ponieważ pozostały udział w nieruchomości wnioskodawczyni nabyła w 2010 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

* dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

* dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Kosztem odpłatnego zbycia będzie zatem mogła być w przedmiotowej sprawie połowa kosztów zbycia zabudowanej nieruchomości.

Przepisem określającym, jakiego rodzaju wydatki uznaje się za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest art. 22 ust. 6c ustawy. Stanowi on, że koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Ponadto stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże, art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zwolnienie przewidziane w tym przepisie pozwala na wyłączenie z opodatkowania tej części dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków w osiągniętych przychodach z tego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie przez wnioskodawczynię w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to uzyskany dochód w całości może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

W myśl ust. 26 ww. art. 21 przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast ust. 28 tegoż artykułu stanowi, iż za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Reasumując, 1/2 przychodu, jaki wnioskodawczyni zamierza uzyskać ze sprzedaży zabudowanej nieruchomości nie stanowi w ogóle źródła przychodu i tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ 1/2 udziału w przedmiotowej nieruchomości wnioskodawczyni nabyła w spadku odpowiednio w 1994 r. i 2003 r. Natomiast pozostała 1/2 przychodu stanowić będzie źródło przychodu podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W tym zakresie tut. Organ uznaje stanowisko wnioskodawczyni za prawidłowe.

Organ podatkowy nie podziela jednak przedstawionego przez wnioskodawczynię sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu ze zbycia. Należy bowiem podkreślić, iż kwota spłaty stanowi koszt nabycia całego udziału w spadku od siostry, a więc obu nieruchomości, tj. zabudowanej oraz niezabudowanej, natomiast wnioskodawczyni przedstawiając własne stanowisko w sprawie stwierdziła, iż do kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej zamierza zaliczyć całą kwotę spłaty.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawczyni, iż połowę przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej można pomniejszyć o całą kwotę spłaty, tj. 40.000 zł.

Wnioskodawczyni kwotę spłaty winna proporcjonalnie przypisać do nieruchomości, którą zamierza sprzedać. W tym celu należy ustalić wartość rynkową nieruchomości zabudowanej i niezabudowanej na dzień zniesienia współwłasności aby ustalić jaki procent spłaty przypadał na nieruchomość zabudowaną, a jaki na niezabudowaną. Nie możne bowiem o koszt nabycia nieruchomości niezabudowanej obniżać przychodu uzyskanego ze zbycia działki zabudowanej.

W tym zakresie stanowisko wnioskodawczyni uznać należało zatem za nieprawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że tut. Organ nie posiada kompetencji do wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego, w tym również podstawy opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.