IBPBII/2/415-677/11/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 30 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 20 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki - jest prawidłowe.

W dniu 30 maja 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży działki.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 15 czerwca 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-677/11/ŁCz wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 20 czerwca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wraz z macochą i siostrą nabył udział w spadku po zmarłym w dniu 18 lipca 2004 r. ojcu. Ugoda dotycząca działu spadku została zawarta 16 października 2006 r. bez wzajemnych spłat i dopłat. Na mocy tej ugody wnioskodawca otrzymał działki - parcele gruntowe. Wartość całej masy spadkowej wynosiła 95 900 zł, natomiast wartość parceli gruntowych, które przypadły wnioskodawcy została określona na kwotę 32 000 zł W dniu 23 maja 2011 r. wnioskodawca zbył jedną z działek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zbyciem działki spoczywa na wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytuły tego zbycia.

Zdaniem wnioskodawcy, nie ma on obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z uwagi na to, że zbył on nieruchomość nabytą w 2004 r. w drodze spadku. W opinii wnioskodawcy podział spadku dokonany w 2006 r. nie przysporzył mu nic więcej ponad to, co uzyskał w 2004 r. Z uwagi na to, że od momentu nabycia spadku do momentu sprzedaży nieruchomości minęło 5 lat (2004 r.-2011 r.) sprzedaż jest zwolniona z podatku. Ponadto zdaniem wnioskodawcy przepisy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. zwalniają z opodatkowania przychód z tytułu zbycia nieruchomości, jeżeli nabycie zbywanych składników nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości upłynie 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości upłynie 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W myśl powyższego, rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości (działki) będzie moment i forma prawna nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez wnioskodawcę i pozostałych spadkobierców jest data śmierci spadkodawcy. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Natomiast z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłyby poszczególnym spadkobiercom. Tak więc, na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli jednak w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedmiotowej sprawy wynika, że dnia 18 lipca 2004 r., wnioskodawca wraz z pozostałymi dwoma spadkobiercami nabył spadek. Następnie w dniu 16 października 2006 r. zawarta została ugoda, w wyniku której wnioskodawca nabył określone działki. Czynność ta dokonana została bez wzajemnych spłat i dopłat. W dniu 23 maja 2011 r. wnioskodawca sprzedał jedną z działek.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż dokonana w 2011 r. sprzedaż działki nabytej w udziale odpowiadającym udziałowi nabytemu po zmarłym w 2004 r. ojcu nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, a tym samym nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, iż przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży przedmiotowej działki, w części odpowiadającej udziałowi, jaki nabył w spadku w 2004 r. nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowaniu podlegać może natomiast ewentualny udział nabyty w 2006 r. w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy. Jak wskazano bowiem powyżej, w przypadku gdy wartość majątku jaka przypadła wnioskodawcy po dziale spadku przewyższa wartość udziału jaki nabył on w całej masie spadkowej, to taki dział spadku, w części przewyższającej wartość udziału nabytego w spadku zawsze traktować należy jak nabycie.

W wyniku przeprowadzonego w dniu 16 października 2006 r. działku spadku, na wyłączną własność wnioskodawcy przeszły działki o wartości 32 000 zł, natomiast łączna wartość spadku na dzień działu spadku wynosiła 95 900 zł. Aby ustalić czy w wyniku działu spadku udział wnioskodawcy powiększył się należy porównać wartość udziału wnioskodawcy przed działem, ale w całej masie spadkowej z wartością nieruchomości otrzymanych w wyniku tego działu. Dopiero jeżeli z tego porównania okaże się, że wartość nabytych działek jest większa od wartości udziału jaki wnioskodawcy przysługiwał przed działem spadku, to data działu spadku tj. 16 października 2006 r. będzie datą nowego nabycia, ale wyłącznie udziału jaki zyskał wnioskodawca w każdej z działek ponad udział nabyty pierwotnie w spadku. Przed działem spadku wartość udziału w spadku wnioskodawcy wynosiła zatem: 95 900 zł x 1/3 = 31 966,66 zł natomiast po dziale spadku wnioskodawca otrzymał działki warte 32 000 zł Różnica odpowiada wartości udziału jaki w wyniku działu spadku został nabyty w 2006 r. przez wnioskodawcę. Oznacza to zatem, że sprzedaż działki odpowiadająca temu udziałowi, który został nabyty ponad udział we współwłasności posiadany przed działem spadku, będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Odnosząc powyższe do treści ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, iż źródło przychodu podlegające opodatkowaniu stanowić będzie wyłącznie przychód uzyskany ze sprzedaży działki odpowiadający proporcjonalnie wielkości udziału nabytego w wyniku działu spadku.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabycie spadku oraz dział spadku nastąpiły przed 31 grudnia 2006 r., to skutki podatkowe zbycia przedmiotowej działki podlegać będą ocenie na podstawie przepisów ustawy o podatku pochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Z taką też sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Stosownie jednak do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Pod pojęciem "nabycie w drodze spadku" wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy mieści się zarówno nabycie w drodze spadku jak i nabycie w drodze działu spadku. Oznacza to, że zwolnienie przedmiotowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., obejmuje również przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych uprzednio w drodze działu spadku.

Zauważyć należy, że powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadza wyjątek od generalnej zasady opodatkowania zbycia nieruchomości wynikający art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy podkreślić, że zarówno w orzecznictwie Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także piśmiennictwie ukształtowany jest jednoznaczny pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, tym bardziej jeżeli dotyczą one ulg i zwolnień podatkowych, stanowiących odstępstwo od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania.

W konsekwencji, skoro możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie w odniesieniu wyłącznie do zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku (działu spadku) oraz darowizny, co zostało expressis verbis wskazane w treści tego artykułu, to nie może obejmować swoim zakresem jakiejkolwiek innej czynności prawnej.

W związku z powyższym podkreślić należy, że ze zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie korzysta zbycie nieruchomości przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, jeżeli podstawą jego nabycia będzie inna czynność prawna np. zasiedzenie, podział majątku dorobkowego małżonków, zniesienie współwłasności.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż sprzedaż w dniu 23 maja 2011 r. działki, w części której nabycie nastąpiło w 2004 r. w drodze spadku nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym z uwagi na upływ 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży przypadający na udział, którego nabycie nastąpiło w 2006 r. w wyniku działu spadku będzie zwolniony od podatku na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Zatem stanowisko wnioskodawcy, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości w 2011 r. nie powinien płacić podatku dochodowego należy uznać za prawidłowe.

Do wniosku dołączono plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach zaznacza, że jeżeli stan faktyczny przedstawiony we wniosku różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.