IBPBII/2/415-631/11/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 17 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 25 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości:

* w części dotyczącej udziału nabytego w 2008 r. - jest nieprawidłowe,

* w części dotyczącej udziału nabytego w 2010 r. - jest prawidłowe.

W dniu 17 maja 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 15 lipca 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-631/11/MW wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 25 lipca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 25 lutego 2008 r. żona wnioskodawcy otrzymała od swojego ojca w formie aktu notarialnego (umowa darowizny) działkę nr 70/4.

Następnie w dniu 30 września 2008 r. podpisana została umowa majątkowa małżeńska (w formie aktu notarialnego) pomiędzy wnioskodawcą i jego żoną, zgodnie z którą małżonkowie rozszerzyli wspólność majątkową małżeńską na wszelkie niezabudowane nieruchomości gruntowe stanowiące dotychczas majątek osobisty żony wnioskodawcy, nabyte w trakcie trwania ich związku małżeńskiego i wnieśli, aby Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych wpisał własność na rzecz wnioskodawcy i jego żony, w miejsce żony wnioskodawcy na prawach umownej wspólności majątkowej działkę nr 70/4.

W dniu 10 listopada 2010 r. małżonkowie podpisali umowę darowizny (w formie aktu notarialnego), w której wnioskodawca i jego żona podarowali ze swojego majątku wspólnego na majątek osobisty wnioskodawcy całą nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę nr 70/4 a wnioskodawca tę darowiznę przyjął. Wnioskodawca na podstawie ww. umowy wniósł, aby Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych wpisał w dziale II księgi wieczystej własność na jego rzecz w całości, w miejsce darujących.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w momencie sprzedaży działki w 2011 r. i przeznaczeniu całości pieniędzy w ciągu dwóch lat od sprzedaży na zakup innej nieruchomości wnioskodawca będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, w dniu 10 listopada 2010 r. zgodnie z umową darowizny oboje z żoną darowali z majątku wspólnego tylko na majątek osobisty wnioskodawcy działkę nr 70/4. W dziale II księgi wieczystej wnioskodawca i jego żona zostali wykreśleni, a następnie został wpisany tylko wnioskodawca.

W 2011 r. wnioskodawca zamierza sprzedać działkę i przeznaczyć uzyskane pieniądze na zakup innej nieruchomości w ciągu dwóch lat od sprzedaży. W opinii wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie zwolniony z podatku od osób fizycznych z tytułu sprzedaży, gdyż wszystkie pieniądze uzyskane ze sprzedaży w całości przeznaczy na własne cele mieszkaniowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zastosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 30 września 2008 r. podpisana została umowa majątkowa małżeńska pomiędzy wnioskodawcą i jego żoną, zgodnie z którą małżonkowie rozszerzyli wspólność majątkową małżeńską na wszelkie niezabudowane nieruchomości gruntowe stanowiące dotychczas majątek osobisty żony wnioskodawcy, nabyte w trakcie trwania ich związku małżeńskiego, w tym na działkę nr 70/4, którą żona wnioskodawcy otrzymała w darowiźnie od ojca w dniu 25 lutego 2008 r. W dniu 10 listopada 2010 r. małżonkowie podpisali umowę darowizny, w której wnioskodawca i jego żona podarowali ze swojego majątku wspólnego na majątek osobisty wnioskodawcy całą nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę nr 70/4.

W myśl art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Stosownie natomiast do treści art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika - na gruncie przedmiotowej sprawy będą to przepisy ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Tytuł I Księgi Drugiej Kodeksu cywilnego.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w powołanej wyżej ustawie - Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Wspólność ustawowa charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania udziały małżonków w majątku wspólnym nie są określone, a zatem jest to typ współwłasności łącznej. Stosownie jednak do art. 43 § 1 Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. I tak w myśl art. 33 pkt 2 Kodeksu, odrębny majątek każdego z małżonków stanowią przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Jednakże małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa (art. 47 § 1 ww. ustawy). Jest to zatem umowa, której celem jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowa ta jest czynnością prawną organizacyjną, która reguluje stosunki majątkowe małżonków przez czas trwania ich związku małżeńskiego.

Umowa rozszerzająca wspólność majątkową małżeńską ma charakter czynności prawnej rozporządzającej o charakterze nieodpłatnym. Włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości stanowiącej majątek odrębny jednego małżonka, nie skutkuje tym, że drugi małżonek w dniu zawarcia tej umowy nabywa udział w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Włączenie nieruchomości do majątku wspólnego małżonków skutkuje tym, że nieruchomość ta staje się majątkiem wspólnym obojga małżonków. Powyższe oznacza, że za datę nabycia przez małżonków na skutek zawarcia umowy rozszerzającej wspólność ustawową małżeńską należy przyjąć dzień, w którym małżonek nabył tę nieruchomość do majątku odrębnego.

Zgodnie natomiast z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Umowa darowizny jest zatem jedną z form nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli zatem małżonkowie pozostający w ustroju wspólności ustawowej tak rozporządzili przedmiotową nieruchomością, to skutek prawny może być jedynie taki, że przedmiot majątkowy wchodzący w skład majątku wspólnego małżonków stał się majątkiem odrębnym wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazał, iż w umowie darowizny po jednej stronie jako darczyńcy wystąpili - wnioskodawca i jego żona, natomiast po stronie obdarowanego wystąpił wnioskodawca. Zauważyć jednak należy, iż taka konstrukcja umowy wynikała z faktu, że przedmiotem darowizny był składnik majątku objęty wspólnością ustawową a więc współwłasnością łączną. Okoliczność ta nie świadczy bynajmniej o tym, że wnioskodawca przedmiotową nieruchomość nabył tylko i wyłącznie w darowiźnie w dniu 10 listopada 2010 r. albowiem w momencie dokonania darowizny był już współwłaścicielem tej nieruchomości na prawach ustawowej wspólności małżeńskiej. Nie można nabyć własności do całego składnika majątku w przypadku, kiedy skutecznie nabyło się już udział w tym składniku wcześniej, tak jak zrobił to wnioskodawca w drodze umowy rozszerzającej wspólność ustawową. Wnioskodawca umową darowizny nie nabył powtórnie udziału w nieruchomości, gdyż ten należał już do niego na skutek zawarcia umowy majątkowej, lecz jedynie dokonał przesunięcia tego udziału między swoimi majątkami. Nabyć mógł jedynie ten udział, do którego uprawnienie przysługiwało w majątku wspólnym żonie.

W konsekwencji uznać należy, iż wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w różnym czasie i w różny sposób, tj.:

* w wyniku zawarcia umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową, przy czym datą nabycia jest data nabycia nieruchomości przez małżonkę wnioskodawcy w darowiźnie od ojca, tj. dzień 25 lutego 2008 r.;

* na podstawie umowy darowizny z dnia 10 listopada 2010 r. udział należący do żony, stając się jedynym właścicielem nieruchomości.

Z uwagi na fakt, iż nabycie prawa do przedmiotowej nieruchomości nastąpiło odpowiednio w części w 2008 r. oraz w 2010 r., pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 należy oddzielnie liczyć w stosunku do każdego udziału jaki wnioskodawca nabył.

W stosunku do udziału nabytego w 2008 r. zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Natomiast w stosunku do udziału nabytego w 2010 r. na podstawie umowy darowizny zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono bowiem m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Przy czym podstawę opodatkowania w odniesieniu do udziału nabytego w 2010 r. wnioskodawca winien ustalić na analogicznych zasadach jak w stosunku do udziału nabytego w 2008 r. Dla obliczenia zatem dochodu z odpłatnego zbycia tego udziału wnioskodawca również winien zastosować art. 30e ust. 1 i 2 oraz art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż przepisy te nadal obowiązują w niezmienionym brzmieniu po dniu 31 grudnia 2008 r.

Ponadto w myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż wnioskodawca nabył przedmiotową działkę nr 70/4 w dwóch datach, tj. w dniu 25 lutego 2008 r. kiedy to małżonka wnioskodawcy nabyła ww. nieruchomość w darowiźnie od ojca a następnie rozszerzyła ustawową wspólność majątkową m.in. na tę nieruchomość oraz w dniu 10 listopada 2010 r. na podstawie umowy darowizny, w której żona podarowała wnioskodawcy należący do niej udział.

W związku z powyższym uzyskany przez wnioskodawcę z planowanej w 2011 r. sprzedaży tej nieruchomości przychód podlegał będzie opodatkowaniu w połowie na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. (PIT-36), natomiast druga połowa podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. (PIT-39). W konsekwencji zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy podlegać może jedynie połowa uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia działki nr 70/4 przychodu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. nie przewidywała bowiem zwolnienia z opodatkowania w przypadku przeznaczenia środków uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.