IBPBII/2/415-615/09/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 9 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 13 lipca 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 czerwca 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 29 czerwca 2009 r. Znak: IBPB II/2/415-615/09/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 13 lipca 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca nabył w drodze spadku nieruchomość. Akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzający nabicie spadku sporządzono dnia 1 czerwca 2009 r. Wnioskodawca wyjaśnia, iż ustawa z dnia 24 sierpnia 2007 r. o zmianie ustawy - Prawo o notariacie oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 181, poz. 1287) z dniem 2 października 2008 r. wprowadziła nową instytucję do polskiego prawa spadkowego, a mianowicie poświadczenie dziedziczenia przez notariusza. Akt ten stanowi pozasądowe stwierdzenie nabycia rzeczy i praw majątkowych w drodze spadku. Instytucja ta jest środkiem alternatywnym i równoległym w stosunku do tradycyjnej, sądowej drogi potwierdzania uprawnień spadkowych. Akt poświadczenia dziedziczenia wywołuje te same skutki prawne co prawomocne postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku.

Wnioskodawca zamierza sprzedać powyższą nieruchomość w 2009 r. Z uzupełnienia wniosku wynika, że spadkodawcą był brat wnioskodawcy, który zmarł 21 kwietnia 2009 r. Nie było działu spadku. Spadek został odziedziczony wspólnie przez wnioskodawcę i jego siostrę w równych częściach (po 1/2 części). Przedmiotowa nieruchomość jest wynajmowana, ale nie jest wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez wnioskodawcę - wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka będzie wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości, a w szczególności jakie elementy będą się składały na koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zdaniem wnioskodawcy, odpłatne zbycie nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od koca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości skutkuje obowiązkiem w podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatek powyższy stanowić będzie 19% różnicy pomiędzy uzyskanym przychodem ze sprzedaży nieruchomości, a kosztami podatkowymi określonymi w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na który składają się: wartość nieruchomości przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn powiększona o ten podatek oraz wartość udokumentowanych nakładów zwiększającą wartość rzeczy oraz o amortyzację powyższej nieruchomości liczoną za okres użytkowania tej nieruchomości przez podatnika.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) z dniem 1 stycznia 2009 r. zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z powyższym, nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2009 r., czyli mają zastosowanie w niniejszej sprawie. Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika bowiem, iż wnioskodawca nabył udział w nieruchomości w drodze spadku po zmarłym w dniu 21 października 2009 r. bracie.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy, czyli wnioskodawca 1/2 udziału w nieruchomości nabył 21 października 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości (udziału) lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, koszt uzyskania wypisu z ksiąg wieczystych itp. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości może zostać pomniejszony o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Przy czym, jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

* udokumentowane nakłady na tą nieruchomość zwiększające jej wartość,

* kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na udział w tej nieruchomości.

Nie można więc zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, w którym stwierdza, iż do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można nie tylko zapłacony podatek od spadków i darowizn ale i wartość nieruchomości przyjętą do opodatkowania tym podatkiem.

Organ nie może również zgodzić się z poglądem wnioskodawcy, iż koszty uzyskania przychodów, które pomniejszają przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości należy powiększyć o amortyzację nieruchomości.

Z treści ww. art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wynika, że ustawodawca nakazuje powiększać dochód (tj. różnicę między przychodem określonym zgodnie z art. 19a kosztami ustalonymi zgodnie art. 22 ust. 6c i 6d) o dokonane odpisy amortyzacyjne, a nie jak twierdzi wnioskodawca powiększać koszty. Jest to następstwem faktu, że jeśli podatnicy dokonywali wcześniej odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej sprzedawanej nieruchomości (dotyczy to podatników osiągających dochody ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy, tj. najmu prowadzonego poza działalnością gospodarczą), to zaliczyli już do kosztów część wydatków na nabycie nieruchomości poprzez te odpisy. Doliczenie do dochodu już dokonanych odpisów amortyzacyjnych ma zatem zapobiegać podwójnemu uwzględnieniu tych samych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, jeżeli w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie zajdą okoliczności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie podlegać dochód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości stanowiący różnicę pomiędzy przychodem o kosztami odpłatnego zbycia i kosztami uzyskania przychodu, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez wnioskodawcę od zbywanego udziału w nieruchomości.

Ze względu na zakwalifikowanie przez wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku, wartości nieruchomości przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn oraz dokonanych odpisów amortyzacyjnych, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.