IBPBII/2/415-584/11/MMa - Ustalenie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 4 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 21 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 8 lipca 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-583/11/MMa; IBPBII/2/584/11/MMa wezwano wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 21 lipca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca wraz z żoną w dniu 3 sierpnia 2005 r. kupił dom. Na zakup domu zaciągnięto dwa kredyty, pierwszy w wysokości 137.000 zł, drugi w wysokości 20.479 zł.

W 2006 r. żona wnioskodawcy wyprowadziła się z domu opuszczając rodzinę. W dniu 13 lutego 2008 r. sądownie orzeczono rozwód z winy żony. Następnie w dniu 31 sierpnia 2009 r. nastąpił podział majątku wspólnego tj. domu i rzeczy ruchomych.

W dniu 11 sierpnia 2010 r. wnioskodawca sprzedał dom za kwotę 250.000 zł. Zapłatę za dom w wysokości 75.000 zł wnioskodawca otrzymał w gotówce a pozostałą kwotę kupujący przelali na rachunek bankowy spłacając kredyt, którym był obciążony ww. dom.

Po ustaniu wspólnoty majątkowej wnioskodawca kupił kocioł CO za kwotę 7.706 zł oraz spłacił kredyt zaciągnięty na zakup domu w kwocie 20.521 zł. Ww. kwota kredytu została spłacona w ratach miesięcznych do dnia 11 sierpnia 2010 r.

Zgodnie z wyceną rzeczoznawcy dom wartość domu wynosiła 273.000 zł (103.000 zł wartość gruntu, 170.000 zł wartość budynku). Sąd ustalił, że nieruchomość ma wartość do podziału 273.000 zł - 7.706 zł = 265.294 zł. Po orzeczeniu rozwodu wnioskodawca spłacił w banku kredyt 20.521 zł, zasądzając od byłej żony #189; ww. kwoty, tj. 10.260 zł. Wnioskodawca z tytułu sprzedaży domu ma spłacić byłą żonę w kwocie 122.387 zł (265.294: 2-10.260) oraz kwotą 4.190 stanowiącą majątek z domu. Łączna kwota spłaty na rzecz byłej żony wynosi 126.577 zł i jak wnioskodawca wskazał, ww. kwotę spłacił.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy spłatę kredytu mieszkaniowego wnioskodawca może uwzględnić jako wydatki na własne cele mieszkaniowe przy rozliczaniu przychodu ze sprzedaży domu w 2010 r. nabytego na kredyt w 2005 r.

W jaki sposób powinno wyglądać prawidłowe rozliczenie PIT-39 w związku ze sprzedażą domu.

Zdaniem wnioskodawcy, spłatę kredytu można zaliczyć do wydatków na własne cele mieszkaniowe. Przychód 250.000 zł uzyskany ze sprzedaży domu należy pomniejszyć o kwotę spłaty na rzecz byłej żony oraz o kwotę kredytu w wysokości 175.000 zł jaką kupujący nieruchomość wpłacili do banku celem spłaty zadłużenia. Różnica czyli 47.387 zł będzie dochodem ze sprzedaży.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca będąc w związku małżeńskim w dniu 3 sierpnia 2005 r. kupił wspólnie z żoną dom. Następnie w dniu 31 sierpnia 2009 r. dokonano podziału majątku wspólnego. W ten sposób wnioskodawca otrzymał nieruchomość na wyłączna własność z obowiązkiem spłaty żony w kwocie 126.577 zł.

W niniejszej sprawie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości istotne jest ustalenie daty jej nabycia.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez byłego małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) - jak też stan jej majątku osobistego. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem w świetle ww. przepisów nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie), zawiera się w pojęciu "nabycie", jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy oraz mając na względzie przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie sądowy podział majątku dorobkowego małżonków dokonany w 2009 r. nie był ekwiwalenty, gdyż w wyniku tego podziału wnioskodawca otrzymał majątek przekraczający udział, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym małżonków. Biorąc pod uwagę fakt, że udziały obojga małżonków z chwilą ustania małżeństwa były równe i wynosiły po 50% w majątku dorobkowym w momencie ustania małżeństwa wnioskodawcy przysługiwał zatem jedynie wynoszący #189; udział w nieruchomości. Pozostały udział należał w chwili ustania małżeństwa do żony wnioskodawcy, zaś wskutek podziału majątkowego przeszedł na własność wnioskodawcy.

W związku z powyższym, przedmiotową nieruchomość, która została sprzedana w dniu 11 sierpnia 2010 r. wnioskodawca nabył w następujący sposób:

* w 2005 r. nabył wynoszący #189; udział w nieruchomości, czyli udział odpowiadający jego udziałowi w majątku wspólnym,

* w 2009 r. w wyniku podziału majątku wspólnego nabył udział, który w chwili ustania małżeństwa należał do żony wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, do odpłatnego zbycia nieruchomości w dniu 11 sierpnia 2010 r. odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2005 r. tj. #189; części przychodu ze sprzedaży, znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Natomiast dla udziału nabytego w 2009 r., tj. #189; części przychodu ze sprzedaży nieruchomości zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, nowe zasady mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Zauważyć jednak należy, że stosownie do art. 28 ust. 2a tejże ustawy zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy. Niezłożenie oświadczenia nie wyłącza jednak możliwości zwolnienia uzyskanego przychodu z podatku. Jeżeli podatnik w terminie określonym w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub lit. e wyda uzyskane pieniądze na cele w nim wymienione będzie mógł dokonać korekty PIT-23 i zwrócić się z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Przepis z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przepis ust. 1 pkt 32 lit. e nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b (art. 21 ust. 2a ww. ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 16 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż podstawową i wyłączną okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży) przychodu ze sprzedaży nieruchomości wyłącznie na wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. cele mieszkaniowe. Ww. przepis wyczerpująco reguluje warunki zwolnienia od 10% zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych.

Dodać również należy, że opodatkowaniu na mocy przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2007 r. podlega przychód ze sprzedaży a nie dochód.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzemieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r. przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, jeśli wycena była dokonywana w związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej zarówno przedwstępnej, jak i umowy przeniesienia własności, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Odnośnie natomiast udziału nabytego w dniu 31 sierpnia 2009 r. w wyniku podziału majątku wspólnego, zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości itp.).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

* dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

* dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 30 ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższy zapis ma zapobiegać podwójnemu odliczaniu tych samych kwot i kumulowaniu ulg.

Mając na uwadze przedstawione powyżej przepisy oraz opisany stan faktyczny należy stwierdzić, że sposób rozliczenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości w PIT-39 jaki zaproponował we własnym stanowisku wnioskodawca jest błędny. W pierwszej kolejności ów błąd polega na nie uwzględnieniu przez wnioskodawcę tej okoliczności, że udziały w sprzedanej nieruchomości nabył zarówno w 2005 r. (#189;) jak i w 2009 r. (#189;). To z kolei oznacza, że połowę przychodu ze sprzedaży nieruchomości rozliczyć winien według zasad jakie obowiązywały do 31 grudnia 2006 r. na formularzu PIT-23, a połowę według zasad jakie obowiązywały od 1 stycznia 2009 r. na formularzu PIT-39.

W przypadku sprzedaży udziału nabytego w 2005 r. od połowy ceny ze sprzedaży nieruchomości wnioskodawca mógł odliczyć sobie połowę kosztów odpłatnego zbycia (np. koszty pośrednika nieruchomości) o ile w ogóle takie poniósł (jeśli takie koszty poniósł to druga połowa będzie odliczana od ceny sprzedaży przypadającej na udział nabyty w 2009 r.). Tak ustalona kwota przychodu podlega wykazaniu w PIT-23 składanym w terminie 14 dni od daty odpłatnego zbycia nieruchomości.

Istotnym jest, że opodatkowaniu podlegał przychód ze sprzedaży a nie dochód, czyli podatnik nie miał prawa do odliczenia kosztów uzyskania przychodu (koszty odpłatnego zbycia to nie są koszty uzyskania przychodu). Podatnik miał natomiast prawo do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a lub e) ustawy. Podatnik mógł zatem wykazać w deklaracji kwotę przychodu do wydatkowania na cele mieszkaniowe, czyli kwotę przychodu podlegającego zwolnieniu i o tę kwotę obniżyć przychód ze sprzedaży ustalając podstawę opodatkowania. W niniejszej sprawie bez wątpienia doszło do wydatkowania na cel mieszkaniowy części przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału nabytego w 2005 r. Nabywcy część ceny ze sprzedaży przeznaczyli bowiem do banku na spłatę kredytu, którym obciążona była sprzedana nieruchomość. Zatem przychód uzyskany z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości dotyczący udziału nabytego w 2005 r. będzie korzystał ze zwolnienia na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e ustawy jednak w wysokości połowy kwoty kredytu spłaconego przez nabywającego przedmiotową nieruchomość bowiem tylko połowa spłaconego kredytu została przeznaczona na tę cześć nieruchomości, której nabycia dokonano w 2005 r. Druga połowa przekazanych przez kupujących środków została przeznaczona na spłatę kredytu odpowiadającą przychodowi jaki wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży tej części nieruchomości, której nabycie nastąpiło w 2009 r.

I tak przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przypadający na udział nabyty w 2005 r. będzie podlegał opodatkowaniu w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu.

Innymi słowy skoro przychód ze sprzedaży całej nieruchomości po połowie przypada na udział nabyty w 2005 r. i udział nabyty w 2009 r., to podobnie kredyt ciążący na nieruchomości po połowie dotyczył udziału nabytego w 2005 r. i udziału nabytego w 2009 r.

Wnioskodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży całej nieruchomości wyniósł 250.000 zł przy czym 75.000 zł otrzymał w gotówce, a pozostałą kwotą został spłacony kredyt. Kwota jaką został spłacony kredyt po połowie przypada zatem na udział nabyty w 2005 r. i w 2009 r. Dokonując rozliczenia w PIT-23 wnioskodawca winien wykazać jako przychód ze sprzedaży przypadający na udział nabyty w 2005 r. - połowę przychodu uzyskanego ze sprzedaży tj. #189; z 250.000 zł. Jako dochód zwolniony z opodatkowania wnioskodawca może natomiast odliczyć #189; kwoty spłaconego kredytu, który był zaciągnięty na zakup nieruchomości i po sprzedaży spłacony. Różnica stanowiła podstawę do opodatkowania 10% podatkiem dochodowym płatnym w terminie 14 dni od dnia sprzedaży.

Natomiast przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przypadający na udział #189;, którego nabycia wnioskodawca dokonał w wyniku podziału majątku wspólnego w 2009 r. będzie opodatkowany 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Połowę ceny uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości wnioskodawca będzie mógł pomniejszyć o połowę kosztów odpłatnego zbycia, jeśli takie koszty w ogóle zostały poniesione oraz koszty uzyskania przychodu, do których wnioskodawca zaliczyć może kwotę faktycznej spłaty uiszczonej na rzecz byłej żony, jako cenę nabycia przez niego udziału należącego do żony oraz połowę nakładów poniesionych na nieruchomość czyli #189; z kwoty 7.706 zł gdyż koszt pieca poniósł jako nakład na całą nieruchomość, a więc zarówno na udział nabyty w 2005 r. jak i w 2009 r. Przy tym jednak odliczyć od przychodu połowę kosztu pieca może wyłącznie w PIT-39, gdyż PIT-23 nie daje prawa do odliczania kosztów uzyskania przychodu. Rozliczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w udziale nabytym w wyniku podziału majątku wspólnego należało dokonać na formularzu PIT-39 w terminie do dnia 30 kwietnia 2011 r. W zeznaniu należało wykazać wysokość podlegającego opodatkowaniu dochodu osiągniętego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. oraz wysokość dochodu, podlegającemu zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, że dokonał też spłaty kredytu w kwocie 20.521 zł zaciągniętego na zakup nieruchomości w 2005 r. Spłata ta nastąpiła ratalnie do dnia 11 sierpnia 2010 r. czyli przed uzyskaniem przychodu ze sprzedaży ww. nieruchomości. Zatem stwierdzić należy, że zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które obowiązywały na dzień 31 grudnia 2006 r. oraz przepisy ww. ustawy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2009 r. czyli w stanach prawnych, które dotyczą przedmiotowej sprawy przewidywały zwolnienie z opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw jeżeli przychód uzyskany ze sprzedaży zostanie przeznaczony m.in. na spłatę kredytu. Warunkiem skorzystania z tego zwolnienia jest wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw w terminie określonym przepisami prawa na cele wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tej części nieruchomości której nabycie nastąpiło do dnia 31 grudnia 2006 r. lub na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży części nieruchomości, której nabycia dokonano po dniu 31 grudnia 2008 r. Zatem stosownie do powyższego, wnioskodawca dokonując spłaty kredytu na kwotę 20.521 zł przed dniem uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowej nieruchomości nie spełnił warunku uprawniającego do skorzystania ze zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży ww. nieruchomości, gdyż spłata ta nastąpiła przed dniem uzyskania przychodu czyli ze środków innych niż pochodzące ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości.

Mając powyższe na uwadze stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do kwot podanych we wniosku, które winny zostać wykazane w zeznaniu PIT-39 należy podkreślić, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów zgodnie z art. 14b § 1 ww. Ordynacji podatkowej upoważniony jest wyłącznie do wydawania pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że Organ nie posiada kompetencji organów podatkowych do sprawdzenia czy też wyliczenia wysokości zobowiązania podatkowego (w tym również podstawy opodatkowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.