IBPBII/2/415-582/11/HS - Określenie sposobu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, nabytego uprzednio w drodze dziedziczenia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 4 maja 2011 r.), uzupełnionym w dniu 28 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 maja 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 16 czerwca 2011 r. Znak IBPBII/2/415-582/11/HS wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 28 czerwca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedmiotem spadku po babce wnioskodawcy zmarłej w dniu 7 maja 2008 r. był lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż na mocy testamentu ustnego spadkobierczynią została siostra zmarłej, a Sąd Rejonowy w dniu 4 stycznia 2010 r. wydał postanowienie stwierdzające, że spadek po zmarłej na podstawie testamentu ustnego z dnia 4 maja 2008 r. otwartego i wygłoszonego przed sądem w dniu 12 września 2008 r. nabyła w całości siostra zmarłej. Wnioskodawca - wnuk zmarłej odwołał się do Sądu Okręgowego i w dniu 23 marca 2010 r. Sąd Okręgowy zmienił postanowienie Sądu Rejonowego i z tym dniem, jak sądzi wnioskodawca, nabył on spadek.

Wnioskodawca podaje, iż w lokalu mieszkalnym stanowiącym przedmiot spadku wnioskodawca nigdy nie był zameldowany, a lokal ten został przez niego sprzedany w dniu 19 października 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Która data jako data nabycia nieruchomości wpłynie na sposób opodatkowania dokonanej przez wnioskodawcę sprzedaży nieruchomości (mieszkania).

Zdaniem wnioskodawcy, jeżeli sprzeda się mieszkanie w terminie krótszym niż 5 lat podlega się podatkowi dochodowemu od sprzedaży mieszkania. Natomiast jaka będzie ewentualna kwota podatku zależy od tego kiedy sprzedane mieszkanie było nabyte.

Wnioskodawca uważa, że podlega przepisom regulującym opodatkowanie sprzedaży nieruchomości, które obowiązują po 1 stycznia 2009 r. czyli 19% dochodu lub zwolnienie z podatku, jeżeli pieniądze przeznaczy na cele mieszkaniowe w ciągu 2 lat. Dla wnioskodawcy jest oczywiste, że mieszkanie nabył nie w chwili śmierci babki (7 maja 2008 r.), gdyż istniał testament i spadkobiercą wyrokiem Sądu Rejonowego została inna osoba. Zdaniem wnioskodawcy nabył on mieszkanie 23 marca 2010 r. prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego. Tę datę wnioskodawca uważa za datę nabycia lokalu mieszkalnego i dlatego po jego sprzedaży w dniu 19 października 2010 r. wnioskodawcę dotyczyć będą przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązujące po 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawca wskazuje, iż po sprzedaży mieszkania złożył we właściwym urzędzie skarbowym deklarację PIT-39.

Zdaniem wnioskodawcy interpretacja przepisów Kodeksu cywilnego odnośnie daty nabycia nie może być traktowana w sposób jednolity, gdyż istnieją rożne sytuacje, które wymagają indywidualnej oceny. W jego sytuacji śmierć babki z prawnego punktu widzenia (dziedziczenie ustawowe) stwarzała możliwość starania się o spadek i dlatego dla wnioskodawcy oczywistym momentem nabycia jest prawomocne postanowienie Sądu z dnia 23 maja 2010 r., bo dopiero wtedy mógł w pełni dysponować mieszkaniem (sprzedaż). Zdaniem wnioskodawcy, śledząc przepisy Kodeksu cywilnego - art. 924, art. 925 - to siostra spadkodawczyni nabyła spadek (postanowienie Sądu z dnia 4 stycznia 2010 r.), następnie odnosząc się do art. 926 § 1 i § 2 Kodeksu - gdyby nie było testamentu nastąpiłoby dziedziczenie ustawowe - wnioskodawca jako jedyny wnuk dziedziczyłby i w tym momencie data śmierci byłaby faktycznie datą nabycia po 2 latach procesów sądowych, gdy unieważniono testament.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Zatem sprzedaż nieruchomości stanowi zawsze źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W przypadku nabycia nieruchomości pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jak wynika z powyższego w przepisie tym nie ma mowy o dacie dysponowania nieruchomością, objęcia nieruchomości w posiadanie, lecz mowa jest wyłącznie o dacie nabycia. Okoliczności związane z dysponowaniem czy objęciem w posiadanie nieruchomości pozostają zatem dla ustawodawcy bez znaczenia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomości nabył w drodze spadku po babce zmarłej w dniu 7 maja 2008 r.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 Kodeksu) i ma znaczenie jedynie deklaratoryjne. Sąd stwierdza w nim fakt nabycia spadku na wniosek osoby mającej w tym interes. Dzień uprawomocnienia się postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku jest obojętny z punktu widzenia ustalenia momentu nabycia nieruchomości.

W sytuacji opisanej we wniosku nie ma znaczenia fakt, iż dopiero prawomocne postanowienie Sądu Okręgowego potwierdziło nabycie spadku przez wnioskodawcę, gdyż postanowienie Sądu w żadnym wypadku nie miało charakteru konstytutywnego. Deklaratoryjny charakter prawomocnego postanowienia Sądu stwierdzającego prawa do spadku nigdy nie był przedmiotem wątpliwości ani doktryny, ani judykatury. Nieprawidłowe jest więc stwierdzenie wnioskodawcy, iż to siostra spadkodawczyni nabyła spadek na mocy testamentu ustnego, skoro ta okoliczność nigdy nie została potwierdzona przez Sąd, gdyż postanowienie Sądu Rejonowego nigdy się nie uprawomocniło. Siostra spadkodawczyni nigdy niczego ostatecznie nie nabyła, spadkobiercą z mocy ustawy został w rezultacie wnioskodawca, co tylko potwierdził Sąd Okręgowy w prawomocnym orzeczeniu.

Za błędne należy uznać tym samym argumenty wnioskodawcy, jakoby data śmierci spadkodawcy była datą nabycia spadku wyłącznie dla spadkobierców ustawowych, a odmiennie należy traktować sytuacje, kiedy spadkodawca pozostawił testament. Takiemu różnicowaniu przeczy treść przepisów Kodeksu cywilnego, który przepisy dotyczące daty nabycia spadku umieścił w przepisach ogólnych w zakresie spadków wykluczając tym samym jakiekolwiek próby różnicowania spadkobierców ustawowych i testamentowych.

Datą nabycia spadku, czyli datą nabycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość jest więc dzień śmierci babki wnioskodawcy, tj. 7 maja 2008 r. i co do tego nie ma jakichkolwiek wątpliwości. W tym miejscu należy również wyjaśnić, że o dacie nabycia nieruchomości w drodze spadku nie decyduje w żadnym wypadku możliwość dysponowanie nim czy też brak takiej możliwości.

Dokonując zatem oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej zarówno z zawarciem umowy przedwstępnej, jak i umowy przeniesienia własności, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W przepisach prawnych nie została określona definicja opłat administracyjnych, w związku z powyższym należy odnieść się do słownikowego znaczenia tego pojęcia. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego opłata administracyjna jest to świadczenie pieniężne pobierane na rzecz państwa lub samorządu terytorialnego (lub innego związku publiczno-prawnego) z racji czynności urzędowych organów państwowych lub samorządowych albo w zamian za usługi tych organów i instytucji publicznych. Opłaty administracyjne mają co do zasady zapewnić pokrycie wydatków spowodowanych czynnościami urzędowymi, kosztów usług i utrzymanie urządzeń publicznych. W przypadku gdyby wnioskodawca faktycznie poniósł jakiekolwiek opłaty administracyjne związane ze sprzedaną nieruchomością dokumentami potwierdzającymi ich poniesienie mogą być np. akty administracyjne, z których wynika obowiązek uregulowania tych należności np. decyzje organów administracji państwowej lub samorządowej, wskazujące wysokość tych opłat oraz dowody ich zapłaty.

Organ nadmienia, iż ustawodawca przewidział przy odpłatnym zbyciu nieruchomości nabytych w latach 2007-2008 zwolnienie przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia lokali lub budynków mieszkalnych zwane ulgą meldunkową. Zwolnienie to nie dotyczy jednak wnioskodawcy, gdyż wskazał on w uzupełnieniu wniosku, że nie był i nie jest zameldowany na pobyt stały przez okres 12 miesięcy w lokalu mieszkalnym, który był przedmiotem sprzedaży.

Podsumowując, datą nabycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nie jest data uprawomocnienia się postanowienia sądu, lecz data śmierci babki wnioskodawcy, a brak możliwości dysponowania lokalem przez wnioskodawcę nie może skutkować przyjęciem za datę nabycia lokalu innej daty niż dzień śmierci spadkodawczyni.

Podstawę obliczenia 19% podatku ze sprzedaży nieruchomości nabytej w 2008 r. w drodze spadku będzie więc stanowić wartość sprzedanej nieruchomości ustalona zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia oraz ewentualny zapłacony podatek od spadków i darowizn i nakłady poczynione przez wnioskodawcę na zbywany lokal mieszkalny, o ile podniosły jego wartość. Podatek ten należy wykazać w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości (PIT-36).

Złożenie przez wnioskodawcę PIT-39 było zatem błędne, gdyż formularz ten dotyczy sprzedaży nieruchomości i praw nabytych po dniu 1 stycznia 2009 r., co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

W tym stanie rzeczy stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.