IBPBII/2/415-554/11/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Biura w dniu 28 kwietnia 2011 r., uzupełnionym w dniu 7 lipca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 28 kwietnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. sposobu opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 22 czerwca 2011 r. Znak: IBPBII/2/415-554/11/CJS i IBPBII/2/415-555/11/CJS wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 7 lipca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 8 marca 1993 r. stwierdzono, że po zmarłej w dniu 24 lipca 1991 r. żonie spadek wprost z ustawy (nieruchomość gruntową) nabył wnioskodawca 1/4 części oraz siedmioro jego dzieci po 3/28 części z tym, że wchodzące w skład spadku gospodarstwo rolne nabyli wnioskodawca w 1/4 części oraz sześcioro jego dzieci po 3/24 części.

Na skutek zawartego w dniu 9 grudnia 2010 r. aktu notarialnego częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności, całość dwóch działek w tym jednej zabudowanej budynkiem mieszkalnym oznaczonej nr 388 oraz działkę niezabudowaną oznaczoną nr 438/2 otrzymał wnioskodawca.

Obie z działek, które na mocy przytoczonego aktu notarialnego stanowią obecnie wyłączną własność wnioskodawcy, którą zamierza sprzedać w 2011 r.

Połowa udziałów w ww. działkach od zawsze stanowiła własność wnioskodawcy (współwłasność małżeńska), 1/8 udziału w ww. działkach przypadła wnioskodawcy jako 1/4 części spadku po zmarłej żonie (postanowienie Sądu z 1993 r.), a pozostałe 3/8 części działek wnioskodawca nabył na mocy przytoczonego aktu notarialnego z 2010 r.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wzwiązku ze sprzedażą przedmiotowych działek (stanowiących obecnie wyłączną własność wnioskodawcy) zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części 5/8 przedmiotowych działek (okres pomiędzy nabyciem a sprzedażą dłuższy niż pięc lat), a opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegac będzie dochód ze sprzedazy 3/8 przedmiotowych działek, którą to część wnioskodawca nabył w 2010 r.

Zdaniem wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie wyłącznie dochód ze sprzedaży 3/8 części sprzedawanych działek. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 8 źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub części nieruchomości jeżeli od momentu nabycia do momentu zbycia nieruchomości nie upłynęło więcej jak pięć lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości i zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W przedmiotowym przypadku do momentu śmierci żony wnioskodawcy działki te stanowiły wspólną własność wnioskodawcy i jego żony. Po śmierci małżonki wnioskodawca odziedziczył 1/4 części działek z 1/2 części przypadającej żonie, co nastąpiło w 1993 r. Pozostała część #190; z #189; przypadła dzieciom, która to część na mocy działu spadku i zniesienia współwłasności stała się własnością wnioskodawcy w 2010 r. Jak wynika z powyższego 5/8 części nieruchomości stanowiło własność wnioskodawcy na dłużej niż 5 lat do momentu sprzedaży, która ma nastąpić w 2011 r. Jedynie 3/8 części nieruchomości spełniać będzie kryterium czasowe, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym zbycie tylko 3/8 części przedmiotowej nieruchomości stanowić będzie źródło dochodu do opodatkowania. Zbycie pozostałej części nieruchomości tj. 5/8 nie będzie w ogóle podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wyłącznie w zakresie pierwszego z pytań. W zakresie drugiego pytania wydano odrębną interpretację.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla zastosowania zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości i forma prawna ich nabycia.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje pomiędzy małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa, obejmująca ich dorobek (wspólność ustawowa) i ma ona charakter współwłasności łącznej (bezudziałowej). Stosownie do treści art. 32 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dorobkiem małżeńskim są przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub jednego z nich. Ustanie natomiast współwłasności małżeńskiej powoduje przekształcenie współwłasności bezudziałowej we współwłasność w częściach ułamkowych. Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Ustanie wspólności ustawowej następuje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków. Wówczas udział jaki temu małżonkowi przysługiwał w rzeczach i prawach stanowiących majątek wspólny wchodzi w skład masy spadkowej po tym małżonku.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § k.c.). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast stosownie do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Tak więc, z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Dochodzi wówczas do powstania wspólności majątku spadkowego. Wspólność ta nie jest tożsama ze wspólnością w częściach ułamkowych w rozumieniu art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, gdyż jej przedmiotem jest spadek, a nie rzecz. Wspólnością objęte są wszystkie prawa majątkowe podlegające dziedziczeniu i istniejące w chwili otwarcia spadku, a więc także prawa z istoty swej podzielne.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku.

Jeżeli zatem udział w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodny z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jednakże należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości należnych z tytułu działu spadku a należnością przypadającą z tytułu spadku.

Tę sama zasadę należy stosować do zniesienia współwłasności.

Dokonując zatem oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowych działek stwierdzić należy, iż wnioskodawca ww. udziały w przedmiotowych działkach nabył w trzech datach:

* udział wynoszący 4/8 nabył we współwłasności majątkowej małżeńskiej przed 1991 r.,

* udział wynoszący 1/8 (1/2 z 1/4) nabył w spadku po żonie w dniu 24 lipca 1991 r.

* udział wynoszący 3/8 nabył w dniu 9 grudnia 2010 r. w momencie podpisania aktu notarialnego częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nabycie udziałów w nieruchomości nastąpiło odpowiednio w trzech datach, tj. w dniu nabycia nieruchomości wraz z żoną w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej przed 1991 r., w 1991 r. oraz w 2010 r., to pięcioletni termin, określony zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego z udziałów nabytego we wskazanych wyżej datach.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż planowana na 2011 r. sprzedaż w odniesieniu do udziałów w działkach nabytych we wspólności majątkowej małżeńskiej i w 1991 r. w drodze spadku po zmarłej żonie nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, a tym samym nie stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem 5/8 przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowych działek w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegać dochód w wysokości 3/8 odpowiadający udziałowi, jaki w nieruchomościach wnioskodawca nabył w 2010 r. na skutek umowy częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.