IBPBII/2/415-541/14/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 23 maja 2014 r. (data otrzymania 27 maja 2014 r.), uzupełnionym 17 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie - jest prawidłowe.

W dniu 27 maja 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z podziałem Spółki przez wydzielenie.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 11 czerwca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-541/14/AK, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 17 czerwca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka będąca Wnioskodawcą prowadzi działalność gospodarczą jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka zgodnie z obowiązującym w Spółce Regulaminem Organizacyjnym i stanowiącym jego załącznik schematem organizacyjnym ma wyodrębnione trzy Wydziały:

1. Wydział Turystyki i Gastronomii,

2. Wydział Nieruchomości,

3. Wydział Administracyjny.

Rodzaj działalności zgodnie z PKD obejmuje zarejestrowany w KRS między innymi wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia parku rozrywki oraz usług gastronomicznych na nieruchomości Spółki, a także usługi w zakresie wynajmu nieruchomości własnych.

W dniu 12 listopada 2012 r. Spółka nabyła na rynku wtórnym:

Dla celów niniejszego zapytania w dalszej części wyżej wskazane prawa będą określane łącznie jako: "Nieruchomość".

Nieruchomość położona jest w X. Pozostałe nieruchomości, których Spółka jest właścicielem i na których prowadzi działalność w zakresie turystyki, rozrywki i gastronomii położone są w miejscowości Y oraz nieruchomości niezabudowane we wsi Z.

Sprzedaż praw wskazanych w punktach 1 i 2 korzystała ze zwolnienia podatkowego w podatku VAT zaś sprzedaż praw (gruntu) wskazanych w punktach 3 i 4 była opodatkowana stawką podstawową VAT 23%. Na działkach gruntowych wskazanych w punktach 1 i 2 znajdowało się szereg budynków i budowli. W chwili sprzedaży Nieruchomość była wydzierżawiona przez sprzedającego w całości na rzecz jednego dzierżawcy.

Nabycie Nieruchomości nastąpiło w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, a podatek VAT naliczony od tej sprzedaży został przez Spółkę odliczony w całości. W dniach 24 czerwca 2013 r., 4 lipca 2013 r. i 5 sierpnia 2013 r. Spółka uzyskała trzy decyzje - pozwolenie na rozbiórkę części spośród znajdujących się na Nieruchomości budynków i budowli. Po otrzymaniu tych decyzji Spółka przystąpiła do prac rozbiórkowych i rozebrała te budynki i budowle zgodnie z posiadanymi decyzjami na rozbiórkę. Wskutek tych prac na nieruchomości obejmującej działkę nr I dokonano rozbiórki wszystkich budynków i budowli. Zaś na działce nr II znajduje się nadal budynek, który jest częściowo wynajmowany a jednocześnie na tym budynku są prowadzone prace związane z jego przebudową i modernizacją.

Po zakupie Nieruchomości do chwili obecnej Spółka wynajęła część Nieruchomości, a to:

- zwane dalej: "Umowy najmu".

Wynajem jest opodatkowany przez Spółkę podatkiem VAT według stawki podstawowej (sprzedaż opodatkowana), a przychody z tego wynajmu stanowią przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka cały czas oferuje swoje grunty i powierzchnie budynku na Nieruchomości do wynajmu i znalezieniu zainteresowanych podpisuje takie umowy najmu.

Niezależnie od prac rozbiórkowych i wynajmu części Nieruchomości Spółka prowadzi prace projektowe w przedmiocie przebudowy, rozbudowy i modernizacji pozostałego na gruncie obiektu budowlanego z przeznaczeniem pod realizację inwestycji na wynajem dla osób trzecich a także planuje budowę zupełnie nowych obiektów budowlanych na gruntach niezabudowanych również z przeznaczeniem pod wynajem. Docelowo cała powierzchnia wszystkich obiektów budowlanych przeznaczona jest pod wynajem i Spółka będzie realizowała czynności opodatkowane podatkiem VAT polegające na wynajmie powierzchni tak jak robi to w chwili obecnej, ale w szerszym zakresie uwzględniającym zwiększoną powierzchnię przeznaczoną pod wynajem po zrealizowaniu planowanej inwestycji.

Spółka skoncentrowana jest na prowadzeniu dwóch gałęzi przedsiębiorstwa, a to działalności rozrywkowej i gastronomicznej oraz działalności w zakresie zarządu nieruchomościami własnymi poprzez ich oferowanie na wynajem i dodatkowo działalności pomocniczej dla obu Wydziałów Spółki, a to obsługi administracyjnej Spółki - zgodnie ze schematem organizacyjnym Spółki.

Działki gruntowe wraz z zabudowaniami stanowiące Nieruchomość stanowią całość gospodarczą funkcjonalnie ze sobą związaną i stanowią jeden kompleks gruntowy.

W okresie od dnia nabycia Nieruchomości Spółka ponosi wydatki związane z Nieruchomością. Wydatki związane z Nieruchomością - przygotowanie pod inwestycję: budowę i rozbudowę obiektów budowlanych - są ujmowane na koncie - inwestycje w nieruchomości (030). Koszty bieżące utrzymania Nieruchomości ujęte są na wydzielonym koncie analitycznym: Pozostałe koszty operacyjne. Wykaz kosztów ponoszonych przez Spółkę od dnia zakupu Nieruchomości i miejsca ich księgowania szczegółowo przedstawia załącznik do niniejszego zapytania w postaci zapisów księgowych. W 2013 r. Spółka uzyskała pozwolenie na rozbiórkę obiektów i w związku z tym koszty wszelkich prac rozbiórkowych zostały ujęte na wydzielonym koncie 036 - Inwestycje w nieruchomości (drugie konto służące ewidencji wydatków). Razem nakłady inwestycyjne na Nieruchomość wraz z kosztami zakupu Nieruchomości na 31 grudnia 2013 r. wynoszą:

Konto 030 - 9.210.982,96 zł,

Konto 036 - 488.773,39 zł,

Razem: 9.699.756,35 zł.

Co zgodne jest z poz. Bilansu Aktywa A IV. 1 - Inwestycje długoterminowe.

Natomiast koszty utrzymania bieżącego Nieruchomości (czyli: podatek od nieruchomości, opłaty prawa wieczystego użytkowania gruntów, oświetlenie, dozór - wynagrodzenie pracowników zatrudnionych przy dozorze, bieżące naprawy, koszty zabezpieczenia obiektu, wydatki wynikające z nakazów BHP, PPOŻ itp.) wynoszą:

* w 2013 r.: 183.917,74 zł,

* w 2012 r.: 84.991,76 zł,

Razem: 268.909,50 zł.

(koszty te zostały odniesione w wynik finansowy roku 2012 i 2013).

Ponieważ zakup Nieruchomości był przeznaczony częściowo do wyburzeń, częściowo zaś do dalszej przebudowy i rozbudowy inwestycyjnej i modernizacji oraz do bieżącej eksploatacji, bieżącego prowadzenia działalności w zakresie wynajmu budynków i gruntu tym samym poszczególne budynki nie były amortyzowane (nie było przyjęć OT). Wszystkie wyżej wymienione koszty (wydatki) związane z Nieruchomością dalej będą określane pod wspólnym pojęciem: "Wydatki" Spółka rozliczała poprzez odliczenia na bieżąco podatek VAT naliczony od ponoszonych Wydatków.

Spółka rozliczenia finansowe dla Wydziału Nieruchomości związane z zarzadzaniem Nieruchomością prowadzi poprzez wyodrębniony rachunek bankowy. Dla obsługi Nieruchomości przypisani są imiennie pracownicy Spółki zatrudnieni w Wydziale Nieruchomości i pracownicy ci świadczą prace na terenie Nieruchomości. Nieruchomość stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, gdyż Nieruchomość ta była przedmiotem dzierżawy, a w chwili obecnej określone wcześniej części Nieruchomości są przedmiotem umów najmu i Spółka otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Wydział Nieruchomości stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, to jest służy jako przedmiot umów najmu i w tym zakresie stanowi jedno z kilku źródeł przychodów Spółki. Wobec czego Wydział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część mienia przedsiębiorstwa i może stanowić w przyszłości niezależne przedsiębiorstwo. Stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębnionych finansowo, gdyż poprzez zaprowadzenie odpowiedniej ewidencji jest możliwe wskazanie przychodów i kosztów, a także należności i zobowiązań związanych wyłącznie z tym Wydziałem Nieruchomości. Ponadto przy pomocy takiej ewidencji można także wyodrębnić finanse Wydziału Nieruchomości od finansów pozostałych Wydziałów przedsiębiorstwa Spółki. Wydział Nieruchomości może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące własne zadania gospodarcze, gdyż nie jest powiązany funkcjonalnie, finansowo, organizacyjnie i terytorialnie z pozostałymi składnikami majątku Spółki. Wydział Nieruchomości posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Spółka w celu ostatecznego podziału realizowanych zadań gospodarczych postanowiła formalnie wyodrębnić Wydział Nieruchomości poprzez dokonanie ulokowania tej działalności w zupełnie odrębnym, nowym podmiocie gospodarczym. W celu realizacji powyższego zamiaru Spółka rozważa dwa warianty działania, a to zamierza dokonać:

Przez Wydział Nieruchomości należy rozumieć zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujący:

1. Nieruchomość,

Podział przez wydzielenie zostanie dokonany na podstawie wyceny aktywów netto zaś w przypadku aportowania Wydziału Nieruchomości wartość aportu zostanie ustalona według wartości rynkowej.

Majątek pozostający w spółce dzielonej (Spółka) w sytuacji planowanego przez Spółkę podziału przez wydzielenie będzie obejmował składniki materialne i niematerialne wchodzące organizacyjnie w skład Wydziału Turystyki i Gastronomii oraz Wydziału Administracyjnego. Składniki te, zdaniem Spółki, stanowią i będą stanowić po wydzieleniu ze Spółki majątku do Spółki Nowej (wydzielanej) zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku dokonania podziału Spółki przez wydzielenie ze Spółki Wydziału Nieruchomości do Spółki Nowej na podstawie przepisu art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych powstanie przychód (dochód) do opodatkowania dla wspólników Spółki w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczy wspólników będących osobami fizycznymi).

Spółka wskazała, że ma interes w zadaniu ww. pytania albowiem jako płatnik w razie powstania takiego dochodu do opodatkowania będzie zobowiązana do naliczenia i pobrania oraz odprowadzenia podatku od tego dochodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, uwzględniając założenie, że Wydział Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa u wspólników Spółki - osób fizycznych - nie powstanie przychód do opodatkowania na podstawie przepisu art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ocena stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm.). Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu - podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Natomiast rozpatrując skutki podatkowe podziału po stronie wspólników spółki dzielonej będących osobami fizycznymi odnieść się należy do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - źródłem przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce lub spółdzielni.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy - dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że skutki podziału spółki przez wydzielenie zależne są od faktu czy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, czy też nie. Jeśli miał miejsce podział spółek przez wydzielenie a majątek przejmowany na skutek podziału albo majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to w momencie podziału spółek dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki dzielonej, stanowi nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce dzielonej. Jeżeli zatem w wyniku podziału dochód (przychód) taki powstanie, to stanowi on u wspólnika spółki dzielonej dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Dochód osiągnięty przez udziałowców (akcjonariuszy) przy podziale spółki przez wydzielenie zalicza się do dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych, jako jeden z rodzajów dochodów z kapitałów pieniężnych.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Stosownie do art. 41 ust. 4c ww. ustawy - spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest zobowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

Powyższy przepis stanowi, że w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy, a zatem, gdy wspólnik spółki dzielonej, w wyniku podziału spółki, w tym przez wydzielenie, uzyska dochód z tego tytułu, to zapłata podatku następuje za pośrednictwem płatnika. Funkcję płatnika pełni natomiast w takim przypadku spółka przejmująca lub nowo zawiązana. Oznacza to, że na spółce dzielonej z tytułu jej podziału, w tym podziału przez wydzielenie nie ciążą obowiązki płatnika z tego wynikające. To bowiem spółka przejmująca lub nowo zawiązana w związku powstaniem dochodu (przychodu) po stronie wspólnika spółki dzielonej będzie zobowiązana do zapłaty podatku z tego tytułu. Zatem nawet gdyby wspólnicy Wnioskodawcy (Spółki) będący osobami fizycznymi uzyskali z tytułu podziału przez wydzielenie ze Spółki Wydziału Nieruchomości dochód (przychód), to płatnikiem w takiej sytuacji będzie spółka nowo zawiązana (Spółka Nowa - nowo założona spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) a nie Wnioskodawca.

Na podstawie art. 41 ust. 8 ww. ustawy - podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy - płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Podsumowując, u wspólników Spółki dzielonej nie powstanie dochód do opodatkowania z tytułu podziału tej spółki przez wydzielenie tylko wówczas, gdy zarówno majątek pozostający w spółce jak również majątek przejmowany na skutek podziału stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa. Na Wnioskodawcy - Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością - jako spółce dzielonej nie będzie jednak ciążył obowiązek płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z podziałem przez wydzielenie, niezależnie od tego czy wspólnicy Wnioskodawcy będący osobami fizycznymi w związku z podziałem przez wydzielenie uzyskają dochód (przychód). Obowiązek taki spoczywałby po stronie spółki nowo zawiązanej (Spółki Nowej), a nie po stronie spółki dzielonej (spółki - Wnioskodawcy).

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe jednak z innych powodów niż wskazane przez niego we własnym stanowisku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.