IBPBII/2/415-488/10/MW - Sposób opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 8 kwietnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 11 czerwca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego - jest prawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z dnia 1 czerwca 2010 r. Znak: IBPB II/2/415-488/10/MW wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 11 czerwca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 11 lipca 2007 r. wnioskodawczyni nabyła w 1/3 części spadek, w skład którego wchodzi gospodarstwo rolne, po swojej matce zmarłej w dniu 25 kwietnia 2007 r. W skład spadku weszły niezabudowane działki, objęte wymiarem podatku rolnego o łącznej powierzchni 2,4600 ha oraz działka zabudowana (budynkiem mieszkalnym) o powierzchni 0,0612 ha objęta wymiarem podatku od nieruchomości. Wnioskodawczyni, wraz ze współwłaścicielkami (wszystkie będące spadkobierczyniami wymienionymi w wyżej powołanym postanowieniu sądu), sprzedały tę ostatnią nieruchomość aktem notarialnym z dnia 28 września 2009 r. nabywcom, którzy do aktu oświadczyli, że są właścicielami gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości, w okolicznościach faktycznych opisanych powyżej objęta jest zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, sprzedaż zabudowanej domem mieszkalnym i budynkiem gospodarczym (stanowiącym całość gospodarstwa prowadzonego przez spadkodawcę) działki wchodzącej w skład spadku (obejmującego gospodarstwo rolne) przez współwłaścicieli, w tym wnioskodawczynię podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych. Posadowiony na wymienionej działce dom mieszkalny był jedynym obiektem mieszkalnym wraz z zabudowaniami gospodarczymi, w oparciu o które działało gospodarstwo rolne i podlegało obowiązkowemu ubezpieczeniu rolniczemu. Równocześnie jego nabywcy prowadzą gospodarstwo rolne, tym samym nie zachodzi podstawa do wyłączenia od zwolnienia ponieważ sprzedana nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. Odrębne opodatkowanie działek niezabudowanych podatkiem rolnym, a odrębne opodatkowanie działki zabudowanej podatkiem od nieruchomości pozostaje bez wpływu na przedmiotowe zwolnienie, bowiem jest wypełnieniem dyspozycji przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, która wyłącza zabudowania z podatku rolnego, nie odejmując im przynależności do tego gospodarstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

Jednakże zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu)

z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni udział w nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży nabyła w drodze spadku po matce zmarłej w dniu 25 kwietnia 2007 r.

Zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Tym samym, do sprzedaży udziału w przedmiotowej nieruchomości nabytej w spadku po matce będą miały zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zatem w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy).

Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zwolnienie przychodów ze sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części od podatku dochodowego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

* grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn. będące własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru. Utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy.

Należy także zauważyć, iż art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, co oznacza, iż transakcja może obejmować wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego, bądź niektóre z nich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni nabyła w spadku udział wynoszący 1/3 nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, jednak przedmiotem sprzedaży nie był udział wnioskodawczyni lecz nieruchomość, a po stronie sprzedającego w opisanych transakcjach występowali wszyscy współwłaściciele tejże nieruchomości.

Zatem należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie spełniona została przesłanka sprzedaży części gospodarstwa rolnego, albowiem przedmiotem sprzedaży nie był udział wnioskodawczyni, ale część gospodarstwa rolnego, w którym wnioskodawczyni miała swój udział.

Z przedmiotowego wniosku wynika ponadto, że wnioskodawczyni, wraz z pozostałymi spadkobiercami sprzedała działkę zabudowaną budynkiem mieszkalnym, wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego, nabywcom, którzy do aktu oświadczyli, że są właścicielami gospodarstwa rolnego. Wnioskodawczyni wskazała także, iż sprzedana nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie korzystał przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego - o ile zbywana nieruchomość w związku ze sprzedażą nie utraci charakteru rolnego. Należy także podkreślić, że do spełnienia powyższego warunku nie wystarczy tylko faktyczne posiadanie przez nabywcę gospodarstwa rolnego, równie ważny jest cel nabycia powyższej nieruchomości przez nabywcę, tj. zamiar włączenia go do istniejącego gospodarstwa rolnego prowadzonego przez niego.

Reasumując, stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego nabytego w drodze spadku po zmarłej matce korzysta z ww. zwolnienia od podatku dochodowego, o ile zbywana nieruchomość w związku ze sprzedażą w istocie nie utraci charakteru rolnego.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła czy też nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez wnioskodawczynię.

Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Należy także podkreślić, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla wnioskodawczyni, jako występującej z wnioskiem. Pozostali spadkobiercy chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinni wystąpić z odrębnymi wnioskami o jej udzielenie i uiścić stosowne opłaty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku wnioskodawczyni dołączyła plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.