IBPBII/2/415-48/10/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 6 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 12 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w momencie poniesienia wydatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w momencie poniesienia wydatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 14 kwietnia 2008 r. na mocy umowy sprzedaży wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą X. nabył 100 % udziałów spółki z o.o. od zbywcy.

Zakup udziałów, o których mowa wyżej wnioskodawca sfinansował w części kredytem. Zakupione udziały zaewidencjonowane zostały w X. na koncie "030" - udziały. Od zaciągniętego kredytu wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą płaci odsetki na rzecz kredytodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od zaciągniętego kredytu na zakup udziałów stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia dla X....

Zdaniem wnioskodawcy, odsetki od zaciągniętego kredytu na zakup udziałów stanowią koszty uzyskania przychodu. Kredyt, o którym mowa w treści wniosku, nie jest wydatkiem na nabycie udziałów, a jedynie środkiem do spłacenia ceny udziałów.

W świetle powyższego wydatki z tytułu odsetek należy rozpatrywać w kontekście art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Każdy wydatek, bezpośrednio bądź pośrednio poniesiony w celu uzyskania przychodu, w tym wydatki związane z zaciągniętym kredytem podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2010 r. Dz. U. Nr 51, poz. 307), źródłami przychodów są:

* pozarolnicza działalność gospodarcza,

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Jak wynika z cytowanych powyżej przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów. Podział ten ma istotny wpływ na sposób opodatkowania, a także na sposób określenia kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy - pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

* wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

* polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

* polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zatem zaliczenie uzyskiwanych przychodów do innego źródła przychodów, niż do działalności gospodarczej, wywołuje skutki w postaci przyjęcia zasad ustalania wydatków, stanowiących koszty uzyskania przychodów, przewidzianych dla tego źródła.

Co do zasady wszelkie przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych oraz z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną przyporządkowane są do źródła przychodu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, jakim są kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 powołanej ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Stosownie do art. 30b ust. 4 ww. ustawy przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Z wniosku wynika, że przedmiotem działalności nie jest obrót udziałami w spółkach mających osobowość prawną, a szeroko rozumiana działalność budowlana, co oznacza, iż koszty uzyskania przychodu, tj. odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów, nie mogą być rozliczane w ramach źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza. Wskazane we wniosku wydatki, tj. odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialności mogą być więc jedynie uwzględnione jako koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną.

Zgodnie z generalną zasadą, określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie art. 22 ust. 1 ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu.

Zatem, wnioskodawca ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie wydatki pod warunkiem, że:

* istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów),

* nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów określonych w art. 23 ust. 1 ww. ustawy,

* wydatek ten jest właściwie udokumentowany.

Przy czym, zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Stosownie do tego przepisu wydatki na nabycie udziałów z spółce mającej osobowość prawną (a więc w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) stają się kosztem w momencie ich zbycia.

Jednocześnie w myśl art. 23 ust. 1 pkt 38b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującego od 1 stycznia 2009 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodu zapłaconych odsetek i prowizji od kredytu, za który nabyto papiery wartościowe, udziały lub pochodne instrumenty finansowe, przypadających proporcjonalnie na tę część kredytu, która nie została wydatkowana na nabycie tych papierów wartościowych, udziałów lub pochodnych instrumentów finansowych.

Cytowany powyżej przepis art. 23 ust. 1 pkt 38b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został dodany przez art. 1 pkt 16 lit. a) ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316). Zgodnie z art. 14 ww. ustawy zmieniającej ma zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Zgodnie z art. 23 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 1 pkt 38b stosuje się wyłącznie przy określaniu dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 2 oraz art. 30b ust. 2 pkt 1-4.

Powyższe ograniczenia ma zatem zastosowanie przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną.

Zatem odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów w spółce mającej osobowość prawną mogą być kosztem uzyskania przychodów ze zbycia tych udziałów ale koszty te dla celów podatkowych określa się na dzień zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż odsetki, jako nierozerwalnie związane z zaciągniętym kredytem na zakup udziałów, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu ze źródła jakim są kapitały pieniężne, nie zaś pozarolnicza działalność gospodarcza. Zatem dla celów podatkowych wysokość tych kosztów określa się na dzień zbycia udziałów zakupionych ze środków pochodzących z tego kredytu. Nie można bowiem mówić o kosztach uzyskania przychodu do momentu powstania obowiązku podatkowego skonkretyzowanego w postaci zobowiązania podatkowego. Obowiązek podatkowy i dalej zobowiązanie podatkowe ze zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną powstaje w momencie przeniesienia własności tych udziałów. Zatem wszelkie wydatki poniesione na ich nabycie, stają się kosztem uzyskania przychodu dopiero w momencie uzyskania przychodu z ich zbycia.

Reasumując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa, jak również przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny, należy stwierdzić, iż poniesione wydatki w postaci zapłaconych odsetek od kredytu, zaciągniętego na zakup udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych dopiero w momencie zbycia przedmiotowych udziałów

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.