IBPBII/2/415-415/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 29 marca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku odprowadzenia podatku z tytułu sprzedaży w 2010 r. praw poboru wynikających z akcji nabytych przed dniem 1 stycznia 2004 r. - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 marca 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku odprowadzenia podatku z tytułu sprzedaży w 2010 r. praw poboru wynikających z akcji nabytych przed dniem 1 stycznia 2004 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca posiada akcje spółki akcyjnej, które zakupił na Giełdzie Papierów Wartościowych w latach 1993-1994, tj. przed wejściem w życie ustawy wprowadzającej podatek od zysków z obrotu papierami wartościowymi (1 stycznia 2004 r.).

W roku 2010 wnioskodawca sprzedał na Giełdzie Papierów Wartościowych prawa poboru nowej emisji akcji ww. spółki giełdowej.

Wnioskodawca uzyskał informację, że tego typu transakcje są zwolnione z opodatkowania, jednak zaniepokoiła go informacja z biura maklerskiego o wątpliwościach w interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która dotarła do niego wraz z wypełnionym drukiem PIT-8C.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca jest zobowiązany odprowadzić podatek od sprzedaży na Giełdzie Papierów Wartościowych praw poboru nowej emisji akcji spółki akcyjnej z akcji, które nabył przed 1 stycznia 2004 r. (w latach 1993-1994), tj. przed wejściem w życie ustawy wprowadzającej podatek od tego typu transakcji.

Zdaniem wnioskodawcy, prawa poboru jak i wszelkie uprawnienia wynikające z posiadania akcji spółki akcyjnej nabywa się z chwilą dokonania ich zakupu. Stąd w ocenie wnioskodawcy, zgodnie z art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 90, poz. 350 z późn. zm.) oraz art. 19 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz. U. Nr 202, poz. 1956) wydaje się zasadne, że sprzedaż praw poboru z akcji nabytych przed 1 stycznia 2004 r. (rok 1993-1994) powinna być zwolniona z opodatkowania, podobnie jak zwolniona jest sprzedaż akcji.

Na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawca powołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 23/09.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy stanowi, iż jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Za przychody z kapitałów pieniężnych, zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

Jak stanowi art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych m.in. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Przy czym, w myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14, osiągnięta w roku podatkowym.

Dochodów uzyskanych ze sprzedaży papierów wartościowych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 ww. ustawy (tj. według skali podatkowej) oraz art. 30c (według stawki 19% uzyskanych z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej). Dochody te należy wykazać, po zakończeniu roku podatkowego, w zeznaniu podatkowym (PIT-38), o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 powołanej ustawy. W terminie określonym do złożenia tego zeznania, tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym należy również wpłacić należny podatek - zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 2 tej ustawy.

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1956 z późn. zm.), przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (poniesionych strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r. z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 r.

Natomiast zgodnie z art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do dnia 31 grudnia 2003 r. dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz. U. Nr 118, poz. 754 z późn. zm.) - przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Niespełnienie, któregokolwiek z powyższych warunków wyklucza możliwość objęcia zwolnieniem dochodu uzyskanego ze sprzedaży tych papierów.

Zgodnie z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych - oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538). A zatem należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje samodzielnie pojęcia papierów wartościowych, lecz w tym zakresie odsyła do ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, która uchyliła wcześniej obowiązującą ustawę Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Wobec tego wątpliwości interpretacyjne powstałe na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dotyczące papierów wartościowych powinno się rozwiązywać mając na uwadze regulacje prawne zawarte w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi. W myśl art. 3 pkt 1 ww. ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, papierami wartościowymi są m.in. akcje, prawa do akcji, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) a także inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

Prawo poboru nowych akcji jest prawem akcjonariusza ucieleśnionym w akcji. Jest to przywilej pierwszeństwa przy zakupie nowych akcji spółki przez jej dotychczasowych akcjonariuszy proporcjonalnie do liczby akcji już posiadanych. W zależności od wielkości nowej emisji w stosunku do już zarejestrowanej liczby akcji, ustalany jest parytet informujący, ile nowych akcji można nabyć będąc posiadaczem jednej akcji starej emisji. Korzystając z prawa poboru dotychczasowi akcjonariusze mają możliwość zachowania dotychczasowego stanu posiadania w spółce akcyjnej. Ważną cechą prawa poboru jest to, że może ono być przedmiotem obrotu na giełdzie jako samodzielny papier wartościowy. Oznacza to, że dotychczasowi posiadacze starych akcji mogą też zrezygnować z prawa objęcia nowych akcji sprzedając to prawo na giełdzie.

Podstawową kwestią jest ustalenie momentu powstania prawa poboru. Prawo poboru jest prawem nieskonkretyzowanym do chwili podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki. W świetle art. 431 § 1 Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Zgodnie z art. 432 § 2 Kodeksu spółek handlowych uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego powinna wskazywać także m.in. dzień, według którego określa się akcjonariuszy, którym przysługuje prawo poboru nowych akcji (dzień prawa poboru), jeżeli nie zostali oni tego prawa pozbawieni w całości. Dzień prawa poboru nie może być ustalony później niż z upływem trzech miesięcy od dnia powzięcia uchwały. W myśl art. 433 § 1 Kodeksu spółek handlowych akcjonariusze mają prawo pierwszeństwa objęcia nowych akcji w stosunku do liczby posiadanych akcji (prawo poboru). Wobec powyższego należy stwierdzić, że z chwilą podjęcia uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego następuje konkretyzacja prawa poboru tzn. ustala się dzień, według którego określa się akcjonariuszy, którym przysługuje prawo poboru. Oznacza to, że dopiero z tym dniem (dniem prawa poboru) wnioskodawca nabył prawo poboru akcji konkretnej emisji.

Prawo poboru jest prawem zbywalnym, gdy chodzi o konkretne prawo będące następstwem uchwalonej już emisji. Nie jest natomiast zbywalne ogólne, nieskonkretyzowane jeszcze prawo poboru. W konsekwencji powyższego, prawo poboru przybiera postać papieru wartościowego dopiero z dniem konkretyzacji, a więc w dniu prawa poboru - wskazanym zgodnie z zasadami określonymi w art. 432 § 2 Kodeksu spółek handlowych. Zatem na gruncie prawa podatkowego, za datę "nabycia" papieru wartościowego w postaci prawa poboru powinien zostać przyjęty dzień prawa poboru. Natomiast dzień nabycia akcji jest dniem nabycia nieskonkretyzowanego prawa poboru, któremu choćby ze względu na jego niezbywalność (niemożliwość rozszczepiania uprawnień udziałowych z akcji) nie można przypisać cech papieru wartościowego w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi i w związku z art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest natomiast datą nabycia papieru wartościowego, dla celów podatkowych.

Tymczasem zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody ze sprzedaży papierów wartościowych (m.in. praw poboru) nabytych przed 1 stycznia 2004 r. Aby dochody ze sprzedaży przez wnioskodawcę praw poboru podlegały zwolnieniu od podatku zarówno uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki jak i "dzień prawa poboru" powinny mieć miejsce przed 2004 r. Fakt, że prawa poboru wynikają z akcji nabytych przed 1 stycznia 2004 r. nie świadczy jeszcze o tym, że dochody z ich sprzedaży są zwolnione z podatku. W niniejszym przypadku istotny jest bowiem dzień prawa poboru (które jest innym papierem wartościowym niż akcja) a nie dzień nabycia akcji, z którymi związane było nieskonkretyzowane i niezbywalne prawo poboru.

W związku z tym dochody ze sprzedaży praw poboru w sytuacji opisanej we wniosku nie mogą być objęte zwolnieniem wynikającym z art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw tylko dlatego, że akcje nabyte zostały przed 1 stycznia 2004 r. Dla ustalenia prawa do zwolnienia istotnym jest ustalenie dnia nabycia prawa poboru czyli dnia prawa poboru. Dzień nabycia akcji nie jest tożsamy z tą datą, jak chce wnioskodawca.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanego przez wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, który jego zdaniem przemawia za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenie to zapadło w indywidualnej sprawie i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie jest źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie może być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu interpretacji Organ nie podziela wniosków zawartych w tym orzeczeniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.