IBPBII/2/415-363/13/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 5 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 5 kwietnia 1978 r. zmarł ojciec wnioskodawcy. Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 30 października 1989 r. spadek po zmarłym nabyli: żona spadkodawcy w udziale 4/32 oraz czwórka dzieci, w tym wnioskodawca, po 3/32 każde z nich.

Z księgi wieczystej wynika, że nabyta nieruchomość obejmowała działki nr: 2556/2, 2557/2, 2558/1, 2559, 2564, 2566/2, 2566/3, 2566/5 (która na mocy decyzji z dnia 29 listopada 2010 r. została podzielona na działki o nr: 2566/6, 2566/7, 2566/8, 2566/9, 2566/10, 2566/11), 2567/1, 2568, 2569, 2570, 3751 o łącznej powierzchni 2,4803 ha.

Częścią składową nieruchomości objętej ww. księgą wieczystą były też następujące zabudowania mieszkalno-gospodarcze:

* jednorodzinny budynek mieszkalny parterowy, podpiwniczony, wybudowany w 1949 r., murowany, z cegły, kryty dachówką, posiadający drewniane stropy, obejmujący 4 pokoje, kuchnię, łazienkę, przedpokój, ganek o łącznej powierzchni użytkowej 100 m^2, przeznaczony do częściowego remontu,

* stajnia murowana z pustaków wybudowana w 1968 r. o pow. zabudowy 108 m^2,

* stodoła drewniana na betonowych filarach wybudowana w 1949 r. o powierzchni zabudowy 184 m².

Powyższa nieruchomość stanowiła współwłasność majątkową rodziców.

Zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 18 października 2011 r. potwierdza, że z tytułu dziedziczenia po zmarłym ojcu zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia.

W dniu 25 października 2011 r. w kancelarii notarialnej wszyscy spadkobiercy zawarli umowę "darowizny, zniesienia współwłasności i działu spadku oraz ustanowienia służebności osobistej", w wyniku której ww. współwłaściciele nieruchomości dokonali zniesienia współwłasności tej nieruchomości i działu spadku po zmarłym ojcu wnioskodawcy. W wyniku tej umowy własnością wnioskodawcy stała się tylko nieruchomość składająca się z niezabudowanej działki nr ew. 2566/8 o powierzchni 0,1698 ha. Darowizny uczynione ww. umową nie były dokonane na rzecz wnioskodawcy. Nieruchomość tę wnioskodawca nabył do majątku osobistego. Między wszystkimi dokonującymi działu spadku i zniesienia współwłasności nie nastąpiły żadne spłaty ani dopłaty.

W tym samym dniu, czyli 25 października 2011 r. została też zawarta umowa sprzedaży nieruchomości oznaczonej jako działka 2566/11 o pow. 0,0951 ha. Udział wnioskodawcy w sprzedaży tej nieruchomości wyniósł 3/32, czyli 0,0089 ha. Działka 2566/11 nie była objęta działem spadku i umową zniesienia współwłasności, wszyscy współwłaściciele dokonali sprzedaży wspólnie. Uzyskaną kwotę ze sprzedaży wnioskodawca przeznaczył na pokrycie kosztów notarialnych i opłaty sądowe.

Na dzień działu spadku i zniesienia współwłasności wartość przedmiotu umowy wynosiła 489 400 zł, natomiast wartość nieruchomości nabytej przez wnioskodawcę 42 300 zł, co jest wartością mniejszą niż udział wnioskodawcy w nieruchomości nabyty w spadku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości nr 2566/8 o powierzchni 0,1698 ha za kwotę ok. 60 000 zł wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłacenia podatku, a jeżeli tak to w jakiej wysokości.

Zdaniem wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do zapłacenia podatku ponieważ zarówno powierzchnia jak i wartość nieruchomości, którą zamierza sprzedać oraz jego udział w sprzedaży nieruchomości z dnia 25 października 2011 r. nie przekracza powierzchni ani wartości, której stał się właścicielem w drodze nabycia spadku po zmarłym w 1978 r. ojcu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, iż w 1978 r. zmarł ojciec wnioskodawcy, a w skład masy spadkowej wchodziła nieruchomość składająca się z działek o nr ew.: 2556/2, 2557/2, 2558/1, 2559, 2564, 2566/2, 2566/3, 2566/5 (która na mocy decyzji z dnia 29 listopada 2010 r. została podzielona na działki o nr: 2566/6, 2566/7, 2566/8, 2566/9, 2566/10, 2566/11) 2567/1, 2568, 2569, 2570, 3751 o łącznej powierzchni 2,4803 ha. Przedmiotowa nieruchomość stanowiła współwłasność majątkową rodziców wnioskodawcy. Spadek po ojcu wnioskodawcy odziedziczyła żona spadkodawcy oraz czworo dzieci, w tym wnioskodawca.

Spadkobiercy w dniu 25 października 2011 r. zawarli umowę darowizny, zniesienia współwłasności i działu spadku oraz ustanowienia służebności osobistej, w której dokonali zniesienia współwłasności tej nieruchomości i działu spadku. W wyniku umowy własnością wnioskodawcy stała się tylko nieruchomość składająca się z niezabudowanej działki nr ew. 2566/8 o powierzchni 0,1698 ha. Na dzień działu spadku i zniesienia współwłasności wartość przedmiotu umowy o dział spadku wynosiła 489 400 zł, natomiast wartość nieruchomości nabytej przez wnioskodawcę 42 300 zł, co jest wartością mniejszą niż udział wnioskodawcy w nieruchomości nabyty w spadku.

Ponadto w tym samym dniu, tj. 25 października 2011 r. została zawarta umowa sprzedaży nieruchomości oznaczonej jako działka 2566/11 o pow. 0,0951 ha. Udział wnioskodawcy w sprzedaży tej nieruchomości wynosił 3/32, czyli 0,0089 ha. Działka 2566/11 nie była objęta działem spadku i zniesienia współwłasności, wszyscy współwłaściciele dokonali sprzedaży wspólnie.

W celu prawidłowego ustalenia sposobu opodatkowania przychodu, jaki wnioskodawca osiągnął ze sprzedaży udziału w działce o nr ew. 2566/11 w dniu 25 października 2011 r. oraz opodatkowania przychodu z planowanej sprzedaży działki o nr ew. 2566/8 otrzymanej w wyniku podziału majątku spadkowego, w pierwszej kolejności należy ustalić moment i sposób nabycia udziału w nieruchomości o nr ew. 2566/11 oraz nabycia nieruchomości o nr ew. 2566/8.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości). W przypadku nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. Natomiast z art. 924 i 925 ustawy - Kodeks cywilny wynika, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Stosownie do art. 926 § 1 ww. ustawy powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobierców jest zawsze data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku albo na podstawie testamentu, albo na podstawie ustawy potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłyby poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega bowiem na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

Natomiast instytucja zniesienia współwłasności stanowi likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego. Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 210 ustawy - Kodeks cywilny każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby nie ulega powiększeniu, dział spadku i zniesienie współwłasności nie może być traktowane w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób nie uległ powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (w tym przypadku nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Dział spadku i zniesienie współwłasności, w wyniku których udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku. Należy ponadto wyjaśnić wnioskodawcy, iż o tym czy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności doszło do nabycia nie decyduje porównanie powierzchni nieruchomości nabytych na wyłączną własność lub też współwłasność w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, lecz porównanie wartości tych nieruchomości. Może się bowiem zdarzyć, że działka o mniejszej powierzchni będzie miała większą wartość niż działka o powierzchni większej.

Aby zatem ustalić czy w dacie zawarcia umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności można mówić o nabyciu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy porównać rynkową wartość działki nabytej przez wnioskodawcę 25 października 2011 r. z wartością udziału 3/32 w całym majątku będącym przedmiotem działu spadku i zniesienia współwłasności ustaloną również na dzień 25 października 2011 r. Jeżeli w wyniku takiego porównania okaże się, że przyznanie wnioskodawcy na wyłączną własność działki nie spowodowało wzrostu majątku wnioskodawcy w porównaniu do stanu poprzedniego (a więc w porównaniu do wartości udziału 3/32 w majątku podlegającym podziałowi i zniesieniu współwłasności), to dział spadku i zniesienie współwłasności nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że wnioskodawca nabył w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności działkę o wartości 42 300 zł, natomiast wartość działek będących przedmiotem umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności wynosiła 489 400 zł. To oznacza, że wnioskodawcy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności przypadł majątek o wartości nieprzekraczającej wartości udziału nabytego w spadku.

Powyższe oznacza, że wnioskodawca nabył działkę o nr ew. 2566/8 o powierzchni 0,1698 ha w całości w spadku w 1978 r. Zatem ewentualna sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie w ogóle stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 letniego terminu zawartego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie natomiast sprzedaży przez wszystkich spadkobierców w dniu 25 października 2011 r. działki, która nie była przedmiotem umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności zauważyć należy, że z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, iż przedmiotową działkę sprzedali wszyscy współwłaściciele (spadkobiercy). To oznacza, iż wnioskodawca sprzedał posiadany przez siebie udział wynoszący 3/32. Skoro nabycie udziału w działce nieobjętej działem spadku i zniesieniem współwłasności nastąpiło w 1978 r., to sprzedaż udziału w 2011 r. nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, z uwagi na upływ 5 letniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy, że nie będzie zobowiązany do zapłacenia podatku z tytułu sprzedaży w 2011 r. udziału w nieruchomości nr 2566/11 jak i z tytułu ewentualnej sprzedaży działki nr 2566/8 otrzymanej w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.