IBPBII/2/415-36/09/NG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 14 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2008 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 21 sierpnia 2002 r. rodzice wnioskodawcy darowali mu na podstawie aktu notarialnego spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Zgodnie z obowiązującą wtedy ustawą - Prawo spółdzielcze i jej art. 223 § 1 skuteczność zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zależy od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni. Przepis ten stracił moc po wyroku Trybunału Konstytucyjnego w dniu 15 kwietnia 2004 r. Obecnie nie ma konieczności przynależności do spółdzielni mieszkaniowej by móc być właścicielem prawa do lokalu. Do spółdzielni wnioskodawca przystąpił w dniu 29 października 2008 r. po rezygnacji z członkostwa swego ojca kilka dni wcześniej. Podczas podpisywania aktu notarialnego darowizny w 2002 r. wnioskodawca został zwolniony z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Wnioskodawca spełnił wszystkie warunki ulgi i mieszkał w tym mieszkaniu ponad sześć lat (jest w nim zameldowany od urodzenia i nadal w nim mieszka). Zgodnie z prawem podatkowym wnioskodawca zobowiązał się w nim mieszkać przez pięć lat od dnia podpisania aktu notarialnego. Obecnie ze względu na sytuację zawodową chciałby sprzedać to mieszkanie i zakupić inne.

Wnioskodawca nie wie od kiedy w sensie prawa podatkowego stał się właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu. Czy nastąpiło to w dniu podpisania aktu notarialnego w 2002 r., w dniu wejścia w życie zmiany w ustawie prawo spółdzielcze w 2004 r., czy też w dniu wstąpienia w poczet członków spółdzielni wraz z uskutecznieniem się zbycia w 2008 r. W związku z tym wnioskodawca nie wie czy minął już okres 5-letni i może sprzedać mieszkanie bez konieczności zapłaty 19% podatku od zbycia, czy też może skorzystać z ulgi mieszkaniowej lub meldunkowej.

Wnioskodawca zaznaczył jednocześnie, iż złożył do urzędu skarbowego zgłoszenie nabycia na druku SD-Z2 do ewentualnego wykorzystania, na wypadek gdyby istniała taka konieczność.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania.

Czy przychód ze sprzedaży w 2009 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym 19% w przypadku, gdy umowa darowizny zawarta została w 2002 r., natomiast wstąpienie w poczet członków spółdzielni nastąpiło w 2008 r....

Czy wnioskodawca może skorzystać z ulgi mieszkaniowej lub meldunkowej przy zbyciu lokalu w 2009 r., jeżeli okaże się że mieszkanie nabył w 2008 r. wraz z "uskutecznieniem się zbycia".

Zdaniem wnioskodawcy, nabycie mieszkania nastąpiło w 2002 r. i od tego dnia należy liczyć okres pięcioletni. Zgodnie z wyrokiem SN z dnia 8 grudnia 1980 r. I CR 487/80 (OSNC Nr 7/1981 poz. 137) - "przez spełnienie świadczenia należy rozumieć zarówno przypadki, w których zawarto umowę o skutkach tylko zobowiązujących i jednocześnie lub później spełniono świadczenie jak też przypadki, w których zawarto umowę wywołującą podwójne skutki, tak że rozporządzenie nastąpiło z mocy samej umowy".

Zgodnie z wyrokiem SN z 24 czerwca 2004 r. syg. akt III CZP 30/04 prawo spółdzielcze nie uzależnia od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni ani dokonania czynności zbycia, ani jej ważności, lecz ogranicza się jedynie do skuteczności zbycia. Darowizna zostaje wykonana, gdy obdarowany uzyskuje materialny rezultat, bez względu czy następnie dojdzie do członkostwa, czy też nie.

Umowa darowizny jest aktem jednostronnie zobowiązującym, notariusz przesyła akt do urzędu skarbowego, co wskazuje na fakt iż to właśnie ten akt jest dokumentem potwierdzającym nabycie nieruchomości, a nie uchwała spółdzielni.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie m.in. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają jednak zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych od 1 stycznia 2007 r.

Z powyższego wynika, iż w przypadku sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment oraz sposób jego nabycia.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Umowa darowizny jest czynnością jednostronnie zobowiązującą, nakładającą obowiązek wykonania darowizny jedynie na darczyńcę. Wyjątek stanowi obciążenie obdarowanego poleceniem. Obowiązek współdziałania obdarowanego w wykonaniu zobowiązania (art. 354 § 2 k.c.) nie oznacza wykonania lub współwykonania darowizny w rozumieniu art. 896 k.c. Przepis art. 888 § 1 k.c. nie określa bliżej treści świadczenia darczyńcy, ograniczając się do ogólnego wskazania, że darczyńca zobowiązuje się do świadczenia kosztem swojego majątku, z art. 889 k.c. in principio wynika zaś, że jest to czynność przysparzająca. Na czym polega świadczenie darczyńcy rozstrzyga więc dana umowa. Darowizna zostaje rzeczywiście wykonana wtedy, gdy obdarowany uzyskuje materialny rezultat w postaci przysporzenia na jego rzecz, kosztem majątku darczyńcy. W umowie darowizny, której rezultatem ma być nabycie przez obdarowanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, darczyńca zobowiązuje się do spełnienia czynności niezbędnych do rezygnacji z członkostwa ze wskazaniem obdarowanego jako swego następcy. Spełnienie tych czynności stanowi zarazem spełnienie świadczenia będącego przedmiotem umowy darowizny, bez względu na to czy następnie dojdzie do członkostwa obdarowanego w spółdzielni. Powstanie w wyniku tego roszczenia obdarowanego do spółdzielni o przyjęcie w poczet członków potwierdza, że nastąpiło to kosztem majątku darczyńcy i stanowi przysporzenie na rzecz obdarowanego.

W przedstawionym zdarzeniu wnioskodawca zawarł z rodzicami 21 sierpnia 2002 r. umowę darowizny, której przedmiotem było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Należy zauważyć, powtarzając za Sądem Najwyższym (wyrok z dnia 24 czerwca 2004 r. sygn. akt II CZP 30/04), że ww. przepisy nie uzależniały od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni ani dokonania czynności zbycia ani jej ważności, lecz ograniczały się jedynie do skuteczności zbycia. Zgodnie z obowiązującym w 2002 r. art. 224 prawa spółdzielczego spółdzielnia nie mogła odmówić przyjęcia w poczet członków nabywcy prawa, jeżeli odpowiadał on wymaganiom statutu. Powyższe uzasadnia uznanie tej czynności, na gruncie prawa spółdzielczego, za czynność prawną o zawieszonej skuteczności. Tym samym brak członkostwa w spółdzielni osoby, która na podstawie umowy darowizny stała się właścicielem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, nie miał wpływu na ważność nabycia w drodze darowizny tegoż prawa, miał jedynie wpływ na datę nabycia tegoż prawa. Inaczej mówiąc skutek rozporządzający polegający na nabyciu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego następował w momencie przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni.

Umowa darowizny z rodzicami zawarta została dnia 21 sierpnia 2002 r., a więc w trakcie obowiązywania art. 223 § 2 zdanie drugie ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (tekst jedn. Dz. U. z 1995 r. Nr 54, poz. 288 z późn. zm.) oraz art. 17#61447; ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., który uzależniał skuteczność zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu od przyjęcia nabywcy w poczet członków spółdzielni. Tym samym należy przyjąć, że w momencie zawarcia umowy darowizny pomiędzy rodzicami a wnioskodawcą nastąpił jedynie skutek zobowiązujący, natomiast skutek rozporządzający polegający na nabyciu przedmiotowego prawa miał nastąpić w momencie przyjęcia wnioskodawcy w poczet członków spółdzielni mieszkaniowej.

Jednakże należy zauważyć, że ustawa z dnia 19 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2002 r. Nr 240, poz. 2058) uchyliła m.in. art. 223 § 2 Prawa spółdzielczego, tym samym przepis ten utracił moc. Natomiast art. 17#61447; ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych został uznany przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z art. 64 Konstytucji i utracił moc z dniem 15 kwietnia 2004 r. (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 30 marca 2004. sygn. akt K 32/03 DZ. U. z 2004 r. Nr 63, poz. 591). Zatem należy uznać, że z tą datą, w przedmiotowej sprawie nastąpiło nabycie przez wnioskodawcę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, ponieważ w dniu, w którym ww. przepis utracił moc zgodnie z treścią orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego ww. nabycie przestało być traktowane przez prawo jako czynność prawna o zawieszonej skuteczności.

Zatem za datę nabycia przedmiotowego prawa należy przyjąć, w tym przypadku datę 15 kwietnia 2004 r., czyli datę utraty mocy art. 17#61447; ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych a nie datę zawarcia umowy darowizny, tj. dzień 21 sierpnia 2002 r., czy też datę, kiedy wnioskodawca wstąpił w poczet członków spółdzielni co nastąpiło w 2008 r. W momencie wstąpienia wnioskodawcy w poczet członków spółdzielni czynność ta była już potraktowana przez Trybunał Konstytucyjny jako obowiązek naruszający Konstytucję. Należy jednak dodać, że niekonstytucyjność tego warunku orzeczono dopiero od 15 kwietnia 2004 r.

W świetle powyższego należy wskazać, że stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 stycznia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny. Tym samym, mimo iż od końca roku, w którym nabyto przedmiotowe prawo do daty planowanej sprzedaży nie minęło 5 lat, to z uwagi na to, że nabycie ww. prawa nastąpiło w 2004 r. w drodze darowizny, ewentualny przychód ze sprzedaży przedmiotowego prawa będzie w całości wolny od podatku dochodowego.

Reasumując, stanowisko wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe,

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.