IBPBII/2/415-354/13/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 15 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 551/12, wniosku z dnia 25 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 7 listopada 2011 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 7 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W dniu 23 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację Znak: IBPBII/2/415-1202/11/MMa, w której uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży nieruchomości za prawidłowe w części przypadającej na budynek mieszkalny natomiast za nieprawidłowe w części przypadającej na grunt stwierdzając, że w przedstawionym stanie faktycznym zwolnieniem tym nie jest objęta sprzedaż gruntu, na którym wybudowany został budynek mieszkalny.

Pismem z dnia 6 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 9 lutego 2012 r.) wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 29 lutego 2012 r. Znak: IBPB II/2/4152-7/12/MMa odmawiając zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa skutecznie doręczono w dniu 5 marca 2012 r.

Pismem z dnia 3 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 5 kwietnia 2012 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Pismem z dnia 7 maja 2012 r. Znak: IBPB II/2/4160-22/12/MMa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 15 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 551/12 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. Biura w dniu 3 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 13 lutego 2008 r., na podstawie umowy darowizny sporządzonej w formie aktu notarialnego nabył nieruchomość, dla której prowadzona jest księga wieczysta. Wymieniona wyżej nieruchomość składa się z działki nr 130/31 o powierzchni 0,1629 ha, domu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 80 m² oraz budynku gospodarczego o powierzchni użytkowej około 22 m^2. Łączna wartość darowizny wykazana w akcie notarialnym to 100.000,00 złotych. Jest to wartość działki wraz z budynkiem mieszkalnym i gospodarczym.

W okresie od maja 2009 r. do dnia dzisiejszego wnioskodawca jest zameldowany na pobyt stały w wyżej wymienionym budynku.

Na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 16 września 2011 r. w formie aktu notarialnego wnioskodawca sprzedał opisaną wcześniej nieruchomość za cenę 150.000,00 złotych. Kwota ta odpowiada wartości rynkowej przedmiotu umowy sprzedaży. Składa się na nią wartość budynku mieszkalnego 75.000,00 złotych i wartość gruntu 75.000,00 złotych. Cena nie obejmuje budynku gospodarczego, gdyż nadaje się on wyłącznie do rozbiórki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy całość osiągniętego przez wnioskodawcę przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości w 2011 r. będzie zwolniona z podatku dochodowego, zgodnie ze zwolnieniem przedmiotowym zawartym w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, może on skorzystać z ulgi meldunkowej, gdyż był zameldowany w sprzedanym budynku mieszkalnym przez co najmniej 12 miesięcy. Jednocześnie wnioskodawca wskazuje, iż w drodze umowy darowizny nabył działkę wraz z wzniesionymi na niej budynkami. A wartość tej darowizny była oszacowana jedną kwotą. W dodatku z uwagi na treść art. 47 i art. 48 Kodeksu cywilnego sprzedaż samego budynku nie jest możliwa.

W opinii wnioskodawcy, osiągnięty przez niego przychód, związany ze sprzedażą nieruchomości, w całości może być zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca powołuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 416/10.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 23 stycznia 2012 r. Znak: IBPB II/2/415-1202/10/MMa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży nieruchomości za prawidłowe w części przypadającej na budynek mieszkalny natomiast za nieprawidłowe w części przypadającej na grunt stwierdzając, że w przedstawionym stanie faktycznym zwolnieniem tym nie jest objęta sprzedaż gruntu, na którym wybudowany został budynek mieszkalny.

Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zarzucając, iż jest ona niezgodna z prawem.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z dnia 15 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 551/12 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 23 stycznia 2012 r. Sąd stwierdził, że rozstrzygnięcie spornej kwestii rozpocząć należy od omówienia treści art. 10 oraz art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszym z wymienionych przepisów, źródło przychodów stanowi między innymi odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub wskazanych praw majątkowych-przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy zmieniającej z dnia 6 listopada 2008 r. do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. stosuje się zasady wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Skarżący, jak wskazano we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji, nabył nieruchomość w lutym 2008 r. Opodatkowanie przychodu z jej odpłatnego zbycia należało zatem ocenić na podstawie przepisów obowiązujących na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a tej ustawy, przy spełnieniu określonych w ustawie warunków. Ustawodawca, określając zakres zwolnienia użył określenia "przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku".

Sąd podniósł, iż w ustawie podatkowej brak jest definicji legalnej pojęcia nieruchomości ani pojęcia zbycia i nabycia. Wobec braku takiej definicji dla celów podatku dochodowego także i w tym przypadku pojęcie "nieruchomości" należałoby uznać za przejęte z prawa cywilnego i zdefiniować je odwołując się do art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego.

Prawo cywilne i prawo podatkowe stanowią dwie odrębne gałęzie prawa, normujące odmienne stosunki prawne, jednak obie te gałęzie stanowią część systemu prawa, który z założenia winien być spójny i zupełny oraz stanowić uporządkowany zbiór norm prawnych. Pogląd taki wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku reformatoryjnym z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 416/10, mocą którego uchylił interpretację indywidualną wydaną w analogicznym stanie faktycznym. Nadto NSA zwrócił uwagę, że ustawodawca używa na określenie budynku z pkt 126 lit. a także (zamiennie) pojęcia nieruchomość. W art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał bowiem, że zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie we właściwym urzędzie skarbowym o spełnieniu warunków do zwolnienia. Samo porównanie treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i b) i art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że zwolnienie uregulowane w ostatnim z powołanych przepisów odnosi się do przychodów ze źródła, określonego w pierwszym z nich. Pojęcia w nich użyte powinny więc być rozumiane tak samo. Trudno zakładać, że racjonalny ustawodawca nie zdawał sobie sprawy z niemożności zbycia samego budynku, jeżeli nie stanowił on odrębnej od gruntu nieruchomości. Jeżeli zatem chciał ograniczyć zakres zwolnienia wyłącznie do przychodu ze zbycia budynku, powinien był określić szczególne znaczenia pojęcia "zbycie budynku" dla celów podatku dochodowego, nie używać też przy regulacji zwolnienia pojęcia nieruchomości, jeżeli nie nadał mu w ustawie podatkowej odrębnego znaczenia. Ww. pogląd Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie w pełni podzielił.

W świetle powyższego, zdaniem Sądu, nie można zaakceptować argumentu wyrażonego w zaskarżonej interpretacji, iż odrębne rozumienie sformułowania "budynek mieszkalny, jego część lub udział w takim budynku" od pojęcia "nieruchomość" jest usprawiedliwione zasadą autonomii prawa podatkowego. Uznać zatem należy, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje przychód ze sprzedaży nieruchomości - gruntu i stanowiącego jego część składową budynku mieszkalnego (tak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 czerwca 2011 r. syng. akt III SA/Wa 2818/10).

Jednoznaczne stanowisko w rozpatrywanej kwestii zajął Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z dnia 2 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FPS 3/11. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził w sentencji tej uchwały, iż tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony. W obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny podniósł m.in., że podstawę do takiego stwierdzenia dają wykładnia systemowa i celowościowa komentowanego przepisu. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego takie znaczenie pojęcia budynku mieszkalnego (jako gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym) mieści się także w dopuszczalnym (potocznym) znaczeniu wyrażenia "zbycie budynku mieszkalnego", pod którym to pojęciem rozumiana jest sprzedaż domu i gruntu, na którym dom ten jest posadowiony. Tym samym Sąd w uchwale w pełni zaaprobował przytoczony powyżej pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 416/10.

Sąd odnosząc się natomiast do stwierdzenia organu interpretacyjnego, że uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego jest wiążąca w danej sprawie (art. 187 § 2 p.p.s.a.) a zatem nie wiąże organu w innych sprawach wskazał, iż ma ona tzw. ogólną moc wiążącą, wynikającą z art. 269 § 1 p.p.s.a. Przepis ten nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć innej sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skład, który nie podziela wspomnianego stanowiska, może jedynie ponownie przedstawić dane zagadnienie odpowiedniemu składowi powiększonemu. Moc wiążącą ma stanowisko zawarte w sentencji uchwały. Poglądy prawne wyrażone w uzasadnieniu pozbawione są mocy wiążącej, jeśli nie mają bezpośredniego związku z "zajętym stanowiskiem". Pogląd zaprezentowany zarówno w sentencji uchwały jak i w jej uzasadnieniu skład orzekający uznaje za słuszny i przyjmuje do rozstrzygania w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca w dniu 13 lutego 2008 r. nabył w drodze darowizny nieruchomość, na którą składała się działka o powierzchni 0,1629 ha, dom mieszkalny oraz budynek gospodarczy. W dniu 16 września 2011 r. wnioskodawca sprzedał przedmiotową nieruchomość za kwotę 150.000 zł. Na powyższą kwotę składała się wartość budynku mieszkalnego w wysokości 75.000,00 zł i wartość gruntu w wysokości 75.000,00 zł. Cena nie obejmowała budynku gospodarczego, gdyż nadawał się on wyłącznie do rozbiórki.

Stosownie do powyższego zauważyć należy, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a zatem przychód uzyskany z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jednakże, zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia, w urzędzie skarbowym, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika - art. 21 ust. 21 ww. ustawy.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 3 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy, do których mają zastosowanie ust. 1 lub ust. 2, tj. podatnicy, którzy zbywają nieruchomości lub prawa nabyte w okresie od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Wobec powyższego, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

* okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

* terminowe złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia; w przypadku uzyskania tego rodzaju przychodu w 2011 r. najpóźniej do 30 kwietnia 2012 r.

Jeżeli zatem zostaną spełnione powyższe warunki podatnikowi przysługuje prawo do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży budynku mieszkalnego w trybie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy (tzw. ulga meldunkowa).

Aby określić zakres zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przy interpretacji tego przepisu uwzględnić obok wykładni językowej także wykładnię systemową i funkcjonalną. Porównanie treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i b) ww. ustawy i art. 21 ust. 1 pkt 126 tej ustawy wyraźnie wskazuje, że zwolnienie uregulowane w ostatnim z powołanych przepisów odnosi się do przychodów ze źródła określonego w pierwszym z nich. Pojęcia w nim użyte powinny być więc rozumiane tak samo. Dowodem na powyższe jest odczytanie art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy w kontekście art. 21 ust. 21 tej ustawy. W art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazał, że zwolnienie ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od daty dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie we właściwym urzędzie skarbowym o spełnieniu warunków do zwolnienia. Tym sposobem "zbycie budynku mieszkalnego", o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy koresponduje z pojęciem "nieruchomości" z art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, pojęcie "budynek mieszkalny" z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy i pojęcie "nieruchomość" z art. 21 ust. 21 ustawy zostały użyte przez ustawodawcę niejako zamiennie, co prowadzi do odczytania regulacji z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dotyczącej zbycia budynku mieszkalnego wraz z gruntem, gdyż oba te elementy stanowią nieruchomość w myśl przepisów Kodeksu cywilnego. Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego budynki co do zasady są częścią składową gruntu i jako takie nie mogą być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 Kodeksu cywilnego). To oznacza, że skoro nie są odrębnymi nieruchomościami nie mogą być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym zostały wzniesione. Stąd pod pojęciem "zbycie budynku mieszkalnego" rozumiana być powinna sprzedaż domu i gruntu, na którym dom ten jest posadowiony. Jest to rezultat użycia przy regulacji zwolnienia w art. 21 ust. 21 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia "nieruchomość" bez nadawania mu w ustawie podatkowej innego niż cywilistyczne znaczenie. Nie czyniąc tego ustawodawca nie ograniczył zakresu ulgi, dlatego należy przyjąć, że obejmuje ona przychód z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek został posadowiony.

Powyższe oznacza, że wnioskodawcy przysługuje ulga meldunkowa dotycząca przychodu przypadającego na budynek mieszkalny oraz grunt, na którym posadowiony został budynek mieszkalny.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym cały przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, należało uznać za prawidłowe, o ile spełnione zostały przez wnioskodawcę przesłanki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia, tj. wnioskodawca przed sprzedażą był zameldowany na pobyt stały w sprzedanej nieruchomości przez minimum 12 miesięcy i do dnia 30 kwietnia 2012 r. złożył oświadczenie o spełnieniu warunków do przedmiotowego zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.