IBPBII/2/415-313/10/AK - Opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych nadwyżki wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, nabytych przez wspólnika w drodze darowizny, ponad wartość rynkową udziałów z dnia dokonania darowizny.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 10 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z tytułu zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia dokonania darowizny (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 10 marca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości pomniejszenia przychodu z tytułu zbycia udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia o koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia dokonania darowizny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W związku z planowanymi zmianami w składzie osobowym udziałowców rozważane jest umorzenie udziałów w kapitale zakładowym wnioskodawcy - Spółki z o.o. (zwanej dalej "Spółką"). Umorzenie udziałów ma nastąpić w ramach tzw. umorzenia dobrowolnego, tj. w drodze odpłatnego zbycia udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia (zgodnie z art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W ramach umorzenia dobrowolnego, wspólnik przeniesie udziały na Spółkę w zamian za wynagrodzenie odpowiadające wartości rynkowej umarzanych udziałów. Podstawą umorzenia dobrowolnego będzie uchwała Zgromadzenia Wspólników Spółki oraz odpowiednia umowa zawarta pomiędzy Spółką a wspólnikiem, którego udziały będą podlegały umorzeniu. Nie jest również wykluczone przeprowadzenie umorzenia udziałów w drodze tzw. umorzenia automatycznego w rozumieniu art. 199 § 4 i 5 Kodeksu spółek handlowych.

W chwili obecnej, udziałowcem Spółki jest osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym. Udziałowiec rozważa przed umorzeniem udziałów w Spółce ich darowiznę na rzecz innej osoby fizycznej mającej również miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Umorzeniu będą podlegały udziały nabyte przez wspólnika w drodze darowizny. W umowie darowizny zostanie wskazana szacunkowa wartość rynkowa darowanych udziałów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy na gruncie art. 24 ust. 5d zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka powinna pobrać podatek od nadwyżki wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nabytych przez wspólnika w drodze darowizny ponad wartość rynkową udziałów z dnia dokonania darowizny (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)...

Zdaniem Spółki, w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o wartości rynkowej udziałów z dnia nabycia w drodze darowizny, zatem Spółka powinna pobrać podatek od wypłacanego wspólnikowi wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, pomniejszonego o wartość rynkową udziałów z dnia dokonania darowizny.

W treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest jednak wskazówki w jaki sposób należy ustalać wartość przedmiotu darowizny podlegającego podatkowi od spadków i darowizn. W takim wypadku należy - kierując się wykładnią systemową art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - odwołać się do ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, określenie wartości udziałów z dnia nabycia w drodze darowizny należy ustalić zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Stanowi on, że wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. W świetle ust. 3 tego artykułu, wartość rynkową praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego (dnia darowizny). Z przepisu art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika jednoznacznie, że mowa jest w nim o określonej przez obdarowanego wartości (pod warunkiem, że odpowiada ona wartości rynkowej) udziałów z dnia dokonania darowizny. Zatem dla celów deklaracji rozliczenia w zakresie podatku od spadków i darowizn, należy ostatecznie wziąć pod uwagę wartość rynkową przedmiotu darowizny (w tym przypadku - udziałów). Taką też wartość należy przyjąć stosując art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, wartość rynkowa udziałów z dnia ich darowizny podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dopiero od tak ustalonego dochodu Spółka jako płatnik jest zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego obliczonego przy zastosowaniu stawki 19%.

Na potwierdzenie stanowiska Spółka wskazuje:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2. Ocena stanowiska w zakresie pytań Nr 1 i 3 została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Za przychody z kapitałów pieniężnych w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni.

Uszczegółowieniem powołanego wyżej przepisu jest art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W świetle art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Zastrzeżenie zawarte w ww. przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy. Stosownie do treści art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 142, poz. 1514 z późn. zm.). Przepis ten stanowi, iż wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Zatem koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów z dnia otrzymania darowizny.

Reasumując, w przypadku zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nabytych w drodze darowizny celem ich umorzenia, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość tych udziałów z dnia nabycia darowizny ustalona zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc wartość rynkowa z dnia nabycia darowizny. Zatem dochód z tytułu umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny - podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym - stanowić będzie nadwyżka przychodu z tytułu umorzenia udziałów nad ich wartością rynkową ustaloną z dnia nabycia darowizny.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnośnie powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych organów podatkowych zauważa się, iż powyższe rozstrzygnięcia prawne zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.