IBPBII/2/415-309/09/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 12 stycznia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych dla wspólnika spółki z o.o. podwyższenia kapitału zakładowego na skutek konwersji wierzytelności - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 stycznia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. skutków podatkowych dla wspólnika spółki z o.o. podwyższenia kapitału zakładowego na skutek konwersji wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem (udziałowcem) spółki z o.o. Posiada jednocześnie wobec tejże spółki wierzytelności z tytułu udzielonych spółce pożyczek oraz odsetek od tych pożyczek. Wspólnicy zamierzają podnieść wysokość kapitału zakładowego spółki, ale bez utworzenia nowych udziałów, a jedynie przez zwiększenie wartości nominalnej posiadanych udziałów. Powyższe nastąpi na skutek jednostronnego oświadczenia woli poprzez zaliczenie wierzytelności na wzrost kapitału zakładowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy powstanie przychód podatkowy zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy, źródłem przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. W zakres tego źródła przychodów wchodzą przychody, które powodują powstanie obowiązku podatkowego w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji - zgodnie z art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przychody należne (art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W tym przypadku zdaniem wnioskodawcy ma on do czynienia z tzw. konwersją wierzytelności, która polega na zamianie wierzytelności udziałów spółki z o.o. tj. odsetek wobec spółki na wzrost wartości posiadanych udziałów. W efekcie powyższego dochodzi od następujących zdarzeń na gruncie prawno-podatkowym:

* po stronie dłużnika, czyli spółki z o.o. wygaśnięcie długu i podwyższenie kapitału zakładowego,

* po stronie wierzyciela, czyli udziałowca, umorzenia należnych wierzytelności i podwyższenia wartości posiadanych udziałów.

W związku z powyższym, w zakresie skutków podatkowych po stronie udziałowców wnioskodawca stwierdza co następuje:

* odnośnie podwyższenia wartości udziałów: zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 9 po stronie podatnika powstaje obowiązek podatkowy, ale tylko w przypadku objęcia nowych udziałów w zamian za wkład niepieniężny. W tym przypadku nie doszło do objęcia nowych udziałów, ale podwyższenia wartości tych, którymi udziałowcy już dysponowali. Zatem wartość dotychczas posiadanych przez podatników udziałów ulegnie powiększeniu, a to nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Zdaniem wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstać może dopiero w momencie sprzedaży udziałów, których wartość została podwyższona - zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Udziały w spółkach kapitałowych mogą być obejmowane za wkład pieniężny lub niepieniężny czyli aport. Szczególnym rodzajem aportu jest wierzytelność przysługująca wspólnikowi w stosunku do spółki. Objęcie udziałów za wkład niepieniężny w postaci takiej wierzytelności nazywane jest konwersją wierzytelności na udziały. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wniesie do spółki wkład niepieniężny w postaci wierzytelności z tytułu odsetek. Nastąpi zatem konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy, przy zwiększeniu wartości nominalnej już istniejących udziałów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 tej ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 ww. ustawy powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Zasady wnoszenia aportu do spółek z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy art. 257-262 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z treścią art. 257 § 2 k.s.h. podwyższenie kapitału zakładowego następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów istniejących lub ustanowienie nowych. Jednocześnie w myśl art. 258 § 2 k.s.h. oświadczenie dotychczasowego wspólnika o objęciu nowego udziału bądź udziałów lub o objęciu podwyższenia wartości istniejącego udziału bądź udziałów wymaga formy aktu notarialnego.

Z wyżej wskazanych przepisów Kodeksu spółek handlowych wynika więc bezpośrednio, że w przypadku, kiedy wspólnik wnosi na poczet udziałów wkłady niepieniężne, to niezależnie od tego czy otrzymuje on nowe udziały, czy też ulega zwiększeniu nominalna wartość już posiadanych przez tego wspólnika udziałów, dochodzi do ich "objęcia" przez tego wspólnika.

Ustawodawca za przychody z kapitałów pieniężnych uważa nominalną wartość akcji, co wynika wprost z treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma natomiast znaczenia czy podwyższenie kapitału następuje w drodze ustanowienia nowych udziałów lub emisji nowych akcji, czy też w wyniku podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych udziałów lub akcji. W wyniku podwyższenia kapitału wartość nominalna udziałów ulegnie zmianie i w tym przypadku przychodem będzie kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości dotychczasowych udziałów.

Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w rezultacie konwersji wierzytelności nie dojdzie do objęcia nowych udziałów, ale do podwyższenia wartości tych, którymi wnioskodawca już dysponuje. Objęcie przedmiotowych udziałów jak wskazuje wnioskodawca ma nastąpić w zamian za wkład niepieniężny czyli wierzytelność. W tej sytuacji na dzień objęcia podwyższenia wartości istniejących udziałów w zamian za wkład niepieniężny powstanie u wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych. Przesłanką stanowiącą powstanie tego obowiązku jest fakt, iż w wyniku podwyższenia wartość nominalna udziałów ulegnie zmianie i w tym przypadku przychodem będzie kwota odpowiadająca zwiększeniu wartości dotychczasowych udziałów. Przychód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Twierdzenie wnioskodawcy jakoby przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych powstał dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów przez wnioskodawcę (których wartość została podwyższona) jest zatem nieprawidłowe.

Reasumując należy uznać, iż pokrycie przez wnioskodawcę aportem (w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) podwyższenia kapitału zakładowego w spółce z o.o. poprzez zwiększenie wartości nominalnej udziałów w wyniku wniesienia wkładu niepieniężnego (wierzytelność) spowoduje powstanie u wnioskodawcy obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.