IBPBII/2/415-303/10/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 9 marca 2010 r.) uzupełnionym w dniu 11 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania - jest prawidłowe.

W dniu 9 marca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania. Wniosek został uzupełniony w dniu 11 marca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 25 sierpnia 2008 r. wnioskodawca wraz z żoną sprzedał mieszkanie, a następnie w dniu 2 września 2008 r. małżonkowie złożyli we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o przeznaczeniu środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży na cele mieszkaniowe. Powyższe mieszkanie zostało zakupione w dniu 31 października 2003 r. w części za środki pochodzące z kredytu mieszkaniowego udzielonego przez bank, od którego to kredytu odsetki małżonkowie odliczali od dochodu w ramach tzw. ulgi odsetkowej. W międzyczasie, w dniu 15 lutego 2008 r. wnioskodawca wraz z żoną zakupił dom od dewelopera, w całości finansowany kredytem bankowym, udzielonym na podstawie umowy kredytowej z dnia 14 lutego 2008 r.

Przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w dniu 25 sierpnia 2008 r. został w części przeznaczony na spłatę kredytu udzielonego w dniu 14 lutego 2008 r. na zakup domu, z tytułu spłaty którego małżonkowie nie korzystali z tzw. ulgi odsetkowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w dniu 25 sierpnia 2008 r. w części wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego w dniu 14 lutego 2008 r. na zakup domu (akt notarialny z dnia 15 lutego 2008 r.), z tytułu spłaty którego nie korzystano z ulgi odsetkowej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Zdaniem wnioskodawcy, na podstawie analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (stan prawny na dzień 1 października 2006 r.), jak również zgodnie z wykładnią interpretacji prawa podatkowego Znak: DG/4111-11/415-16/07/DO/JT/2007 z dnia 30 marca 2007 r. zamieszczoną na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w dniu 25 sierpnia 2008 r., w części wydatkowanej na spłatę kredytu bankowego zaciągniętego w dniu 14 lutego 2008 r. na zakup domu (akt notarialny z dnia 15 lutego 2008 r.), z tytułu spłaty którego nie korzystano z ulgi odsetkowej, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e).

Natomiast spłata kredytu zaciągniętego w 2003 r. na mieszkanie będące przedmiotem sprzedaży w 2006 r., od którego to kredytu odsetki były odliczane od dochodu na podstawie tzw. ulgi odsetkowej, nie skutkuje zwolnieniem od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) środków finansowych wydatkowanych w ten sposób, ze względu na wyłączenie wynikające z art. 21 ust. 2a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, iż opisując stan faktyczny wnioskodawca dwukrotnie wskazuje datę 28 sierpnia 2008 r. jako datę sprzedaży mieszkania. Datę tę wskazuje również w pierwszej części własnego stanowiska. Natomiast w ostatnim akapicie wskazuje jako rok sprzedaży - rok 2006. Nieścisłość ta pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca razem z żoną w październiku 2003 r. nabył mieszkanie, na zakup którego środki pochodziły w części z kredytu mieszkaniowego, od którego były odliczane odsetki w ramach tzw. ulgi odsetkowej. W dniu 25 sierpnia 2008 r. dokonano odpłatnego zbycia przedmiotowego mieszkania, a następnie w dniu 2 września 2008 r. złożone zostało we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o przeznaczeniu środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży na cele mieszkaniowe. W międzyczasie, w dniu 15 lutego 2008 r. wnioskodawca wraz z żoną zakupił dom od dewelopera, w całości finansowany kredytem bankowym, udzielonym na podstawie umowy kredytowej z dnia 14 lutego 2008 r. Przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w dniu 25 sierpnia 2008 r. został w części przeznaczony na spłatę kredytu udzielonego w dniu 14 lutego 2008 r. na zakup domu, z tytułu spłaty którego małżonkowie nie korzystali z tzw. ulgi odsetkowej.

Z powyższego wynika, iż nie minął jeszcze 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a dla oceny skutków podatkowych sprzedaży należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

I tak w myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. podatek z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Podatek ten jest płatny w terminie 14 dni od daty sprzedaży, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik złoży oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży wyda na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. wolne od podatku są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 1 pkt 32 lit. a), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takim prawie (art. 21 ust. 16 ustawy).

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1 pkt 32 i 32a nie mają zastosowania, jeżeli:

Z przytoczonego powyżej przepisu wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o prawie do zwolnienia z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu (pożyczki) jest cel zaciągnięcia tego kredytu (pożyczki). Kredyt musi być zaciągnięty na cele mieszkaniowe, co z kolei powinno wynikać z treści umowy kredytowej. Spłata kredytu stanowi bowiem etap realizacji tego celu mieszkaniowego

Skutek prawny w postaci zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychodu jest związany z terminem wydatkowania tych środków na cel wskazany w ustawie. Momentem wydatkowania przez podatnika kwot uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości jest moment spłaty kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe.

Tym samym podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy.

Przy czym zauważyć należy, iż zwolnienie to, w myśl art. 21 ust. 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma jednak zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r., czyli w ramach tzw. ulgi odsetkowej.

Wskazać należy, iż powyższy przepis art. 21 ust. 2a został wprowadzony do ustawy na mocy ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 1182) równocześnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) wprowadzającym możliwość zwolnienia przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości przeznaczonych na spłatę kredytu lub pożyczki.

Uznać zatem należy, iż wydatek poniesiony na spłatę kredytu, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. będzie korzystał ze zwolnienia z 10 % zryczałtowanego podatku dochodowego pod warunkiem, że wydatku tego nie odliczano w ramach tzw. "ulgi odsetkowej".

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wnioskodawca wraz z żoną finansował w części kredytem bankowym zakup mieszkania w 2003 r., od którego to kredytu małżonkowie odliczali odsetki od dochodu w ramach tzw. ulgi odsetkowej. Następnie, w dniu 25 sierpnia 2008 r., mieszkanie to zostało zbyte. W dniu 2 września 2008 r. małżonkowie złożyli we właściwym urzędzie skarbowym oświadczenie o przeznaczeniu środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży na cele mieszkaniowe. Przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2003 r. został w części przeznaczony na zakup domu od dewelopera. Zakup domu od dewelopera w 2008 r. w całości został sfinansowany kredytem.

W przywołanym wyżej katalogu zwolnień przedmiotowych wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 32 pod literą e) ustawodawca szczegółowo określił przesłanki uprawniające do zwolnienia od podatku dochodowego przychodów ze sprzedaży m.in. lokali mieszkalnych, przeznaczonych na spłatę kredytów i pożyczek. Przepis ten wiąże skutek prawny w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia uzyskanych przychodów na cele w tym przepisie wymienione, ale po spełnieniu łącznie wyszczególnionych wyżej przesłanek. Przepisy dotyczące wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych, powinny być interpretowane ściśle, z wyłączeniem wykładni rozszerzającej. Korzystanie więc jednocześnie z ulgi określonej przepisem art. 26b i ze zwolnień przedmiotowych przewidzianych w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało ustawowo wykluczone. W związku z powyższym przyjąć należy, iż chcąc skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nie można przeznaczyć przychodu na spłatę kredytu, w przypadku korzystania z ulgi odsetkowej zgodnie z art. 26b ustawy.

Zatem, w przedstawionej we wniosku stanie faktycznym, przychód ze sprzedaży mieszkania w części odpowiadającej spłacie kredytu, z tytułu którego nie korzystano z ulgi odsetkowej, przeznaczony na spłatę kredytu na zakup domu od dewelopera korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego. Natomiast pozostała część przychodu ze sprzedaży mieszkania odpowiadająca kwocie kredytu zaciągniętego w 2003 r., od którego odsetki były odliczane od dochodu na podstawie tzw. ulgi odsetkowej, nie skutkuje zwolnieniem od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) środków finansowych wydatkowanych z uwagi na wyłączenie przewidziane art. 21 ust. 2a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę postanowienia w sprawie interpretacji prawa podatkowego wydanego przez Urząd Skarbowy, należy stwierdzić, iż dotyczy ono tylko konkretnej sprawy podatnika, wydanej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Niniejsza interpretacja została wydana dla wnioskodawcy w jego indywidualnej sprawie zgodnie z dyspozycją art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.