IBPBII/2/415-272/13/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 11 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wysokości przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia wysokości przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni drogą spadkobrania uzyskała po krewnym (wujku) udział 1/8 w gospodarstwie rolnym, w skład którego wchodzą zabudowania i działki gruntu. Po zgłoszeniu nabycia spadku do urzędu skarbowego Wnioskodawczyni uzyskała zgodę na rozporządzanie spadkiem. Spadkobierca przed śmiercią zawarł umowę przedwstępną sprzedaży dwóch działek gruntu, a Wnioskodawczyni nabyła w masie spadkowej zobowiązanie do wykonania umowy przeniesienia własności na nabywcę. Termin wykonania przyrzeczonej umowy nastąpi przed upływem 5 lat od następnego roku po nabyciu spadku. Warunkowa umowa sprzedaży jest na kwotę 20.000 zł, natomiast urząd skarbowy wycenił wartość na 107.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż jakiej dokona Wnioskodawczyni w następstwie powyższych zdarzeń prawnych skutkować będzie zapłatą 19% podatku od kwoty 20.000 zł zgodnie z umową, czy też od kwoty 107.000 zł według wyliczeń urzędu skarbowego.

Zdaniem Wnioskodawczyni powinien być płacony z kwoty 20.000 zł według umowy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Rozstrzygającym faktem odnośnie ewentualnego opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest moment i forma prawna pierwotnego nabycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku 1/8 udziału w gospodarstwie rolnym, w skład którego wchodziły zabudowania i działki gruntu. W związku z dopełnieniem formalności związanych z nabyciem spadku Wnioskodawczyni nabyła prawo rozporządzania spadkiem. Spadkodawca zawarł przed śmiercią umowę przedwstępną sprzedaży dwóch nieruchomości, a Wnioskodawczyni nabyła zobowiązanie do wykonania umowy przeniesienia własności nieruchomości na nabywcę. Wnioskodawczyni zbędzie nieruchomości w celu realizacji umowy przedwstępnej przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie spadku. Akt notarialny przenoszący własność nieruchomości zostanie zawarty na kwotę wynikającą z umowy przedwstępnej tj. 20.000 zł. Wnioskodawczyni podała, iż urząd skarbowy dokonał wyceny nieruchomości na wartość 107.000 zł.

Poza sporem pozostaje, że przyrzeczona umowa sprzedaży nieruchomości zostanie wykonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości w drodze spadku, a zatem będzie stanowić źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi natomiast kwestia ustalenia wysokości przychodu, gdyż umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości sporządzona przez spadkodawcę przewidywała cenę nieruchomości niższą od wyceny urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2001 r. do chwili obecnej, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Natomiast wartość rynkową rzeczy, stosownie do treści art. 19 ust. 3 ww. ustawy, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Zatem, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest co do zasady wartość nieruchomości określona w definitywnej umowie przeniesienia własności w formie aktu notarialnego, pod warunkiem, że odzwierciedla cenę rynkową nieruchomości na dzień zbycia.

Jak wskazuje Wnioskodawczyni, zawarta przez nią umowa przenosząca własność udziału w nieruchomości będzie realizacją zobowiązania wynikającego z zawartej przez spadkobiercę umowy przedwstępnej.

Instytucja umowy przedwstępnej została uregulowana w art. 389-390 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Stosownie do treści art. 389 § 1 ww. Kodeksu umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W myśl natomiast art. 155 § 1 ww. Kodeksu umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Zgodnie z treścią art. 158 ww. Kodeksu umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z treści powyższych przepisów wynika zatem jednoznacznie, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży tej nieruchomości. Umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się jedynie do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy. Do przeniesienia własności nieruchomości niezbędne jest zawarcie w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy rozporządzającej - umowy sprzedaży nieruchomości.

Sprzedający może, opierając się na zasadzie swobody umów, sam określić w umowie cenę zbycia nieruchomości. Przy określaniu tej ceny może brać pod uwagę stan techniczny oraz prawny nieruchomości. Istotne jest jednak, aby cena sprzedaży, uwzględniająca ten aspekt, odpowiadała cenie rynkowej stosowanej w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku. Stosownie bowiem do treści art. 19 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia, znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielania odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Przedtem jednak organ podatkowy wzywa sprzedającego do wskazania przyczyn takiego stanu rzeczy. Przy czym ustawa nie wskazuje, jakie czynniki mogą usprawiedliwiać stosowanie niskiej ceny, znacząco niższej niż wartość rynkowa zbywanych rzeczy lub praw. Wobec tego należy przyjąć, że dostatecznym uzasadnieniem mogą być wszelkie okoliczności obiektywnie zasadne (np. sąsiedztwo, stan techniczny czy prawny). Jednakże uzasadnienie niskiej ceny powinno zawierać konkretne dowody potwierdzające konkretne wyjaśnienia. Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 180 § 1 powołanej w sentencji ustawy - Ordynacja podatkowa jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Trzeba również pamiętać, że organ podatkowy ma obowiązek zbadania przyczyn obniżenia ceny oraz swobodę oceny trafności przedłożonego materiału dowodowego.

A zatem to do Naczelnika Urzędu Skarbowego jako organu I instancji z urzędu przestrzegającego swojej właściwości rzeczowej i miejscowej będzie należała ocena przedstawionych przez Wnioskodawczynię okoliczności zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości w realizacji umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę na określoną wartość.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postępowaniem szczególnym, odrębnym, do którego nie mają bezpośredniego zastosowania inne - poza wskazanymi w ustawie - przepisy Ordynacji podatkowej, w szczególności nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację indywidualną, nie może więc zbadać w sensie merytorycznym "sprawy podatkowej" wynikającej z przytoczonego we wniosku stanu faktycznego lecz jedynie pozytywnie lub negatywnie ocenić, z przytoczeniem przepisów prawa podatkowego, czy stanowisko pytającego jest słuszne i znajduje oparcie w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego.

Reasumując, co do zasady przychodem z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości jest jego wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej może badać czy przychód wykazany przez Wnioskodawczynię jest ustalony w prawidłowej wysokości. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia okoliczności, z których wywodzi korzystne dla siebie skutki podatkowe, a zatem zasadności wykazania przychodu w kwocie 20.000 zł. Organ podatkowy I instancji ma prawo skorzystać z procedury określonej w art. 19 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i to do niego będzie należała decyzja w jaki sposób potraktuje argument, że cena określona w umowie wynikała z umowy przedwstępnej zawartej przez spadkodawcę. Tym samym podatek w opisanej sytuacji będzie płacony od kwoty 20.000 zł wynikającej z umowy ale tylko pod warunkiem, że cena odpowiada wartości rynkowej albo, że zostaną wskazane przyczyny uzasadniające podanie ceny odbiegającej od wartości rynkowej, które podlegają ocenie właściwego Naczelnika urzędu skarbowego.

Wobec powyższego stanowiska Wnioskodawczyni nie można było uznać za prawidłowe.

Tut. Organ nie może bowiem w świetle powyższych wyjaśnień bezwarunkowo i jednoznacznie stwierdzić, że zapłaty podatku będzie należało dokonać od kwoty 20.000 zł, jak uważa Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.