IBPBII/2/415-26/11/CJS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 2 grudnia 2010 r.), uzupełnionym w dniach 28 i 31 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania sprzedaży udziału w nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 25 stycznia 2011 r. Znak: IBPBII/1/436-313/10/MCZ i IBPBII/2/415-26/11/CJS wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 28 i 31 stycznia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Matka wnioskodawczyni zmarła w dniu 4 kwietnia 1989 r. i pozostał po niej majątek spadkowy stanowiący nieruchomość zapisaną w akcie własności ziemi (gospodarstwo rolne). Właśnie wtedy wnioskodawczyni wraz z pozostałym rodzeństwem została spadkobiercą. Dopiero po latach brat wnioskodawczyni wystąpił do Sądu o stwierdzenie nabycia spadku po matce. W dniu 26 czerwca 2006 r. Sąd wydał postanowienie, zgodnie z którym na mocy ustawy majątek po zmarłej matce, stanowiący gospodarstwo rolne, dziedziczy jej pięcioro dzieci - każde z nich w 1/5 części. Ponieważ pomiędzy spadkobiercami nie było zgodności wystąpili do Sądu z wnioskiem o dokonanie działu spadku i zniesienie współwłasności. W dniu 10 marca 2009 r. Sąd wydał w tej sprawie postanowienie, na mocy którego została zniesiona współwłasność przedmiotowej nieruchomości. Nieruchomość ta została podzielona na dwie działki według projektu biegłego sądowego. Właścicielem jednej działki (Nr 2137/53 o powierzchni 0,1996 ha) został w miejsce jednego z braci wnioskodawczyni - jego syn, a właścicielem drugiej działki (Nr 2138/53 o powierzchni 0,7984 ha) we współwłasności w częściach równych zostali pozostali spadkobiercy (czworo rodzeństwa). Wnioskodawczyni została współwłaścicielem drugiej działki. Działka ta została sprzedana w dniu 7 stycznia 2010 r. i w wyniku jej sprzedaży wnioskodawczyni uzyskała kwotę 165 tyś. zł.

Ponadto wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku wskazała, że wartość jej udziału w spadku przed dokonanym działem spadku i zniesieniem współwłasności wyniosła 1/5 przedmiotowej nieruchomości. Natomiast wartość udziału jaki przypał wnioskodawczyni w drodze dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności wyniosła #188; nieruchomości działki o powierzchni 0,7984ha. Wnioskodawczyni wskazała również, że otrzymana na współwłasność działka w ewidencji gruntów oznaczona była jako użytki o charakterze: "ŁIV" I "RU". Decyzją Burmistrza Nr 438/08 z dnia 3 kwietnia 2009 r. ustalono jednak warunki zabudowy tej działki dla inwestycji pod nazwą: budowa lokali produkcyjnych z częścią biurowo-usługową oraz parkingiem. Z uzasadnienia ww. decyzji wynika między innymi, iż działka ta posiada zgodę na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przedmiotowej sprawie występuje zobowiązanie do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, nie powinna płacić podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępnie należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawczyni w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału nabytego w nieruchomości. W zakresie podatku od spadków i darowizn wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że wnioskodawczyni nabyła w drodze spadku po zmarłej w 1989 r. matce 1/5 część nieruchomości rolnej.

W dniu 10 marca 2009 r. w drodze dokonanego przez sąd działu spadku i zniesienia współwłasności ww. nieruchomości powstały dwie działki, jedna z nich o powierzchni 0,1996 ha stała się własnością syna brata wnioskodawczyni, natomiast druga działka o powierzchni 0,7984 ha przypadła w częściach równych po 1/4 na rzecz wnioskodawczyni i pozostałych trzech współwłaścicieli.

Następnie w dniu 1 stycznia 2010 r. wnioskodawczyni wraz z pozostałymi współwłaścicielami sprzedała swój udział w działce o powierzchni 0,7984 ha.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedstawionym stanie faktycznym dla zastosowania zasad opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia części nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia udziałów w przedmiotowej nieruchomości i forma prawna ich nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, iż dniem nabycia przez wnioskodawczynię i pozostałych spadkobierców udziału w spadku jest data śmierci matki.

Zgodnie z art. 1035 ustawy - Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Dział spadku nie jest tożsamy z nabyciem w drodze spadku, ani z darowizną jeśli następuje nieodpłatnie.

Dział spadku polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej należącej do wszystkich współwłaścicieli, ponieważ współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W rezultacie dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jeżeli zatem wartość udziału w działce nabytego w wyniku podziału jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku - nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności.

Jedynie nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. W konsekwencji należny jest podatek dochodowy z tytułu sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych, jednak należny jest nie od całości osiągniętego przychodu, lecz od nadwyżki (różnicy) pomiędzy wartością nieruchomości należnych z tytułu działu spadku, a należnością przypadającą z tytułu spadku.

Jeżeli zatem wartość udziału nabytego w drodze działu spadku mieści się w udziale nabytym w drodze spadku, ale nie według subiektywnego przekonania podatnika, lecz w świetle wyliczenia dokonanego na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze, to istotnie data działu spadku jest podatkowo obojętna.

Jeśli jednak z porównania wartości udziału nabytego w drodze spadku z udziałem jaki podatnikowi przypadł w drodze działu spadku wystąpi nadwyżka wartości, to różnica ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bowiem momentem nabycia tej nadwyżki będzie data dokonanego działu spadku.

Analizując przedstawiony stan faktyczny należy zauważyć, że sam skutek podziału jednej działki na dwie mniejsze byłby obojętny podatkowo, gdyż wnioskodawczyni przysługiwał udział w spadku 1/5 w stosunku do każdej z działek. Sąd dokonał jednak działu spadku i zniesienia współwłasności w taki sposób, że wnioskodawczyni utraciła udział w jednej z działek w zamian za co zwiększył się jej udział z 1/5 do 1/4 w drugiej działce. Jeśli zatem po dziale spadku wartość majątku przysługującego wnioskodawczyni (czyli udział 1/4 w działce 2138/53) wyniósł tyle samo lub mniej niż wartość majątku wnioskodawczyni przed działem spadku (czyli suma 1/5 w działce 2138/53 oraz 1/5 w działce 2137/53) to dział spadku nie stanowi nowego nabycia, gdyż nie byłoby nadwyżki majątku, jaki wnioskodawczyni zyskała w wyniku działu spadku. Gdyby natomiast zdarzyło się, że w wyniku działu spadku majątek wnioskodawczyni wzrósł, to opodatkowaniu według stanu prawnego obowiązującego po 1 stycznia 2009 r. podlegałaby wyłącznie nadwyżka w stosunku do pierwotnego nabycia w spadku.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Stosownie do art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. - podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże wskazać należy, że tak osiągnięty dochód może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 21 ust. 25-28 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Reasumując stwierdzić należy, iż jedynie w sytuacji gdyby w wyniku działu spadku wartość majątku wnioskodawczyni wzrosła, to opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. podlegałaby wyłącznie nadwyżka w stosunku do pierwotnego nabycia w spadku, czyli należałoby ustalić procent, jaki stanowi nadwyżka w wartości całego majątku i tak ustalonym procentem pomnożyć przychód ze sprzedaży udziału.

W pozostałych przypadkach sprzedaż udziału w działce nr 2138/53 nie podlega opodatkowaniu z uwagi na upływ 5 letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.