IBPBII/2/415-248/11/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 21 lutego 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki - jest prawidłowe.

W dniu 21 lutego 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek przesłany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego za pismem z dnia 10 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Właścicielami nieruchomości o obszarze 2,4756 ha byli rodzice wnioskodawcy na zasadzie ustawowej wspólności majątkowej. W dniu 16 lutego 2006 r. zmarł ojciec wnioskodawcy. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 19 sierpnia 2006 r. spadek po zmarłym ojcu nabył wnioskodawca i jego matka w udziale wynoszącym po połowie. Następnie w drodze umowy darowizny z dnia 13 sierpnia 2008 r. matka wnioskodawcy darowała na jego rzecz swój udział wynoszący #190; części w przedmiotowej nieruchomości, tym samym wnioskodawca stał się właścicielem całej nieruchomości. W dniu 4 października 2010 r. wnioskodawca dokonał sprzedaży działki o nr 1012/1 o pow. 0,1324 ha za kwotę 46.000 zł wchodzącej w skład ww. nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest cena sprzedaży (46.000 zł) czy #190; ceny sprzedaży (kwota 34. 500 zł), jako że udział #188; części w zbywanej nieruchomości nabył w drodze dziedziczenia po ojcu, który zmarł w 2006 r.

Zdaniem wnioskodawcy, podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z opisaną umową sprzedaży nie może być cała cena sprzedaży a w szczególności ta część ceny sprzedaży, która odpowiada udziałowi w opisanej nieruchomości nabytemu w drodze dziedziczenia po ojcu, skoro otwarcie spadku miało miejsce w 2006 r. a więc w czasie obowiązywania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. nie może być podstawą opodatkowania #188; ceny sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment ich nabycia, aby ustalić czy powstało źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy oraz jakie brzmienie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie miało zastosowanie przy określeniu właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości). Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei Sąd postanowieniem stwierdza jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § k.c.). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Natomiast przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Na wstępie należy zauważyć, iż będąca przedmiotem sprzedaży w dniu 4 października 2010 r. działka o nr 1012/1 wchodziła w skład nieruchomości o pow. 2,4756 ha, której właścicielem wnioskodawca stał się na skutek określonych zdarzeń prawnych jakie miały miejsce tj. spadek i darowizna. Otóż na skutek tych zdarzeń prawnych

wnioskodawca nabył udziały w ww. nieruchomości, w tym w działce nr 1012/1 w dwóch datach:

* 16 lutego 2006 r. tj. z datą śmierci ojca; wnioskodawca nabył wówczas udział w wysokości 1/4,

* 13 sierpnia 2008 r. tj. z datą zawarcia umowy darowizny między wnioskodawcą a jego matką, na mocy której wnioskodawca otrzymał udział wynoszący #190;

Odnosząc się zatem do skutków podatkowych sprzedaży działki stwierdzić należy, iż przychód jaki wnioskodawca uzyskał w 2010 r. ze sprzedaży przedmiotowej działki odpowiadający zarówno udziałowi nabytemu w 2006 r. w drodze spadku po zmarłym ojcu jak i udziałowi nabytemu w 2008 r. w drodze darowizny od matki stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że zbycia udziałów dokonano przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

I tak w odniesieniu do tej części przychodu jaki wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży przedmiotowej działki odpowiadającego udziałowi wynoszącemu #188; nabytemu w drodze spadku w 2006 r. zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw nabytych do 31 grudnia 2006 r. ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, w całości, jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny.

Zatem #188; przychodu uzyskanego ze sprzedaży działki jest zwolniona od podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. i to bez względu na sposób jego wydatkowania.

Natomiast w odniesieniu do przychodu uzyskanego w 2010 r. ze sprzedaży działki przypadającego na udział nabyty w 2008 r. w drodze darowizny a wynoszący #190; będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podkreślić należy, że jeśli wnioskodawca poniósł jakiekolwiek koszty odpłatnego zbycia lub uzyskania przychodu, to odliczyć może wyłącznie #190; tych kosztów. Koszty dotyczyły bowiem całej działki, natomiast przychód do opodatkowania stanowi jedynie #190; kwoty uzyskanej ze sprzedaży.

Reasumując, przy ustalaniu przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym należy uwzględnić wielkość nabytych przez wnioskodawcę w 2006 r. w drodze spadku i w 2008 r. w drodze darowizny udziałów w przedmiotowej działce. I tak przychód ze sprzedaży w 2010 r. działki przypadający na udział #188; nabyty w 2006 r. w drodze spadku jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Natomiast przychód ze sprzedaży działki przypadający na udział #190; nabyty w 2008 r. w drodze darowizny podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy co do sposobu ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu ze sprzedaży działki przyjmując wielkość udziałów należało uznać za prawidłowe. Jednakże w odniesieniu do sposobu wyliczenia - kwotowo podstawy opodatkowania, Organ informuje, iż ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tut. Organu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.