IBPBII/2/415-248/10/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 24 lutego 2010 r.), uzupełnionym w dniu 22 kwietnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży #189; udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 lutego 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia od podatku dochodowego przychodu uzyskanego ze sprzedaży #189; udziału w nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia

14 kwietnia 2010 r. Znak: IBPBII/2/415-248/10/AK wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 22 kwietnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Małżonkowie Edward i Anna G. nabyli umową sprzedaży z dnia 14 listopada 2003 r. nieruchomość oznaczoną nr ewidencyjnym 773/4 o powierzchni 0,7821 ha. Edward G. do dnia 1 sierpnia 2007 r. był wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - z tą datą nastąpiło zbycie należących do niego udziałów na rzecz osoby trzeciej.

Małżonkowie użyczyli jedno pomieszczenie w usytuowanym na przedmiotowej działce budynku spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, z przeznaczeniem na siedzibę spółki. Nieruchomość oznaczona nr ewidencyjnym 773/4 nie była wnoszona przez Edwarda G. do spółki, jako aport na pokrycie jego udziałów w kapitale zakładowym i nie stanowiła majątku tej spółki. Małżonkowie Edward i Anna G. byli właścicielami gospodarstwa rolnego o powierzchni przeliczeniowej 1,1908 ha, w skład którego wchodziła nieruchomość oznaczona nr ewidencyjnym 773/4 i regulowali na rzecz Gminy podatek rolny.

Dnia 4 sierpnia 2007 r. Edward G. zmarł i na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 4 października 2007 r. pozostały po nim spadek, w tym wchodzący w skład spadku udział w gospodarstwie rolnym nabył jego syn - Piotr G - wnioskodawca.

Aktem notarialnym z dnia 21 stycznia 2009 r. Anna G. i Piotr G., wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego, a stanowiącą ich współwłasność po połowie, nieruchomość oznaczoną nr ewidencyjnym 773/4 sprzedali małżonkom Jackowi i Monice M.

Nieruchomość ta jest zabudowana budynkiem mieszkalnym, w Rejestrze Gruntów Starostwa Powiatowego oznaczona jest jako grunty orne, pastwiska trwałe i użytki zadrzewione, zaś w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego Gminy położona jest na terenach oznaczonych symbolami UT - tereny usług turystycznych i ZL - lasy.

Anna G. i Piotr G. do dnia sprzedaży użytkowali przedmiotową działkę rolniczo i z tytułu jej posiadania płacili na rzecz Gminy podatek rolny.

Kupujący złożyli oświadczenie, że sposób użytkowania przedmiotowej działki (działalność rolnicza) od daty jej nabycia nie uległ zmianie.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie tut. organu wnioskodawca wyjaśnił, że nabywca działki oznaczonej nr ewidencyjnym 773/4 zakupił ją do wspólnego majątku małżeńskiego. Nie nabył jej w celu prowadzenia lub powiększenia swojego gospodarstwa rolnego - takiego zapisu brak w akcie notarialnym umowy sprzedaży. Niemniej sposób użytkowania działki jako rolnej nie uległ zmianie.

Wnioskodawca wskazał również, że nie był zameldowany na pobyt stały w budynku, którym jest zabudowana przedmiotowa nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy uzyskanie przez wnioskodawcę przychodu ze sprzedaży połowy (1/2) części nieruchomości, oznaczonej nr ewidencyjnym 773/4, wyczerpuje przesłanki do zwolnienia przedmiotowego z podatku dochodowego, określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Zdaniem wnioskodawcy, uzyskanie przychodu ze sprzedaży połowy (1/2) części nieruchomości, oznaczonej nr ewidencyjnym 773/4, wyczerpuje przesłanki do zwolnienia przedmiotowego z podatku dochodowego, określone w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) źródłem przychodu jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie m.in.:

Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

W myśl bowiem art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu). Oznacza to, iż z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy jest dniem nabycia spadku przez spadkobierców. Postanowienie Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Wnioskodawca wskazał, że dnia 4 sierpnia 2007 r. zmarł jego ojciec i na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 4 października 2007 r. nabył pozostały po nim spadek, w tym wchodzący w skład spadku udział w gospodarstwie rolnym.

Oznacza to, że do nabycia przez wnioskodawcę ww. udział w gospodarstwie rolnym doszło w dniu 4 sierpnia 2007 r., czyli w dacie tożsamej ze śmiercią ojca wnioskodawcy i od tej daty należy liczyć okres 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Ponadto z wniosku wynika, że aktem notarialnym z dnia 21 stycznia 2009 r. Anna G. i wnioskodawca, wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego, a stanowiącą ich współwłasność po połowie, nieruchomość oznaczoną nr ewidencyjnym 773/4 sprzedali.

Tym samym sprzedaż przedmiotowego udziału w gospodarstwie rolnym nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie czyli transakcja ta będzie dla wnioskodawcy stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dokonując oceny skutków podatkowych zbycia przedmiotowego udziału, nabytego w 2007 r. należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i płatny jest w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, stanowią udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy). Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu na dzień 31 grudnia 2008 r., zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż zwolnienie od podatku dochodowego przychodów ze sprzedaży gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

* grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,

* muszą stanowić gospodarstwo rolne (tekst jedn. będące własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

* grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru. Utrata charakteru rolnego lub leśnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia.

Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży, oznaczona nr ewidencyjnym 773/4 o powierzchni 0,7821 ha stanowiła część gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. Jednakże osoba, która nabyła powyższą nieruchomość (jak sam wskazuje wnioskodawca) nie nabyła jej w celu prowadzenia lub powiększenia swojego gospodarstwa rolnego - takiego zapisu brak w akcie notarialnym umowy sprzedaży, choć sposób użytkowania działki jako rolnej nie uległ zmianie.

Mając powyższe na uwadze należy uznać, że z uwagi na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość ze względu na swoją powierzchnię 0,70905 ha nie może stanowić samodzielnie gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym (tekst jedn. będącego własnością osoby fizycznej obszaru gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) a zastała zakupiona przez osobę nieposiadającą gruntów rolnych, czyli nie zostanie włączona do istniejącego gospodarstwa rolnego i nie stanie się częścią składową gospodarstwa rolnego prowadzonego przez nabywcę, to nie został spełniony jeden z warunków przedmiotowego zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z wykładnią językową powyższego zwolnienia a w szczególności ze sformułowania, iż: "Zwolnienie to nie dotyczy jednak przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny" wynika, iż do zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie wystarczy, że sposób użytkowania działki jako rolnej nie uległ zmianie musi ona jeszcze stanowić gospodarstwo rolne lub jego część składową także po jej sprzedaży. Natomiast z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że kupujący nie włączyli przedmiotowej działki do prowadzonego przez nich gospodarstwa rolnego. Powyższe przesądza o braku możliwości zastosowania w przedmiotowej sprawie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychód uzyskany ze sprzedaży 1/2 udziału w działce o powierzchni 0,70905 ha, oznaczonej nr ewidencyjnym 773/4, nie będzie korzystał z ww. zwolnienia od podatku dochodowego.

Stanowisko wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.