IBPBII/2/415-2/09/JT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny

Wnioskodawczyni w okresie od 5 kwietnia 2004 r. do dnia 23 października 2006 r. dokonała 5 transakcji zakupu nieruchomości składających się z niezabudowanych działek. Działki te sprzedała w dniu 22 października 2008 r. jedną czynnością prawną (umową sprzedaży) na rzecz osoby trzeciej uzyskując przychód w kwocie 1 975 000,00 zł.

Wnioskodawczyni w ustawowym terminie w dniu 4 listopada 2008 r. złożyła oświadczenie, na podstawie art. 28 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, iż przychód uzyskany ze sprzedaży tych nieruchomości przeznaczy na cele budowlano-mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości wnioskodawczyni zamierza w ciągu dwóch lat od dnia sprzedaży nieruchomości przeznaczyć na nabycie dwóch własnościowych praw do lokali mieszkalnych albo jednego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i gruntu oraz budowę własnego budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przypadku złożenia przez wnioskodawczynię, która dokonała odpłatnego zbycia po dniu 31 grudnia 2006 r. nieruchomości nabytych przed tą datą, która to czynność nie jest objęta wyłączeniem jako nie stanowiąca źródła przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych a następnie złożyła w ustawowym terminie na podstawie art. 28 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw oświadczenie, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w terminie 2 lat od dnia sprzedaży nieruchomości przeznaczy na cele budowlano-mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., uprawniona jest ona do wydatkowania przychodu łącznie na sfinansowanie kilku celów określonych w tym przepisie tj. nabycie dwóch lokali mieszkalnych, albo nabycie jednego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego i kupno gruntu oraz budowę własnego domu mieszkalnego z zachowaniem prawa do zwolnienia podatkowego w zakresie sumy poniesionych wydatków, czy zakres zwolnienia podatkowego ogranicza się do sumy wydatków poniesionych wyłącznie na sfinansowanie jednego z celów określonych w tym przepisie np. nabycie jednego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego albo gruntu albo budowy własnego domu mieszkalnego.

Zdaniem wnioskodawczyni, norma prawna wyrażona w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. w zakresie w jakim określa warunki nabycia prawa do zwolnienia podatkowego w związku z wykorzystaniem przez podatnika przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na wskazane w ustawie cele dopuszcza możliwość wydatkowania uzyskanego przychodu na jeden lub kilka celów łącznie wymienionych w tym przepisie z zachowaniem prawa do zwolnienia podatkowego do wysokości sumy poniesionych wydatków. Uwzględniając ratio legis przywołanej normy prawnej należy przyjąć, iż wydatkowanie części przychodu na jeden z określonych celów nie wyczerpuje prawa podatnika do przeznaczenia pozostałej części przychodu na kolejny, taki sam lub inny, wskazany w ustawie cel a podatnikowi przysługiwać będzie zwolnienie podatkowe również do wysokości sumy wydatków poniesionych na sfinansowanie kilku wybranych przez niego celów z katalogu określonego w ustawie. Zdaniem wnioskodawczyni, dla ograniczenia możliwości skorzystania przez podatnika ze zwolnienia podatkowego odnośnie wydatków poniesionych wyłącznie na jeden z wymienionych celów budowlano-mieszkaniowych, ustawodawca posłużyłby się przy formułowaniu przepisu prawnego alternatywą rozłączną z zastosowaniem funktora "albo". Ponadto wskazuje, iż przyjęcie ograniczenia uprawnień podatnika do wydatkowania kwoty osiągniętego przychodu tylko i wyłącznie na jeden z wymienionych w ustawie celów prowadziłoby do nieuprawnionego zróżnicowania sytuacji podatników, którzy w związku ze sprzedażą nieruchomości dokonaną w różnych okolicznościach osiągają jednakowy przychód z takiego samego źródła. Np. w przypadku sprzedaży gruntu składającego się z dwóch działek jako jednej nieruchomości, nabytych wcześniej w drodze oddzielnych czynności prawnych, podatnik mógłby nabyć prawo do zwolnienia podatkowego tylko do wysokości wydatków na jeden cel inwestycyjny, natomiast przy sprzedaży tego samego gruntu jako dwóch odrębnych nieruchomości uzyskiwałby prawo do skorzystania ze zwolnienia podatkowego także w przypadku sfinansowania dwóch różnych celów inwestycyjnych.

W rozpatrywanym stanie faktycznym, zdaniem wnioskodawczyni przysługuje jej prawo do wydatkowania w terminie do dnia 22 października 2010 r. przychodu uzyskanego ze sprzedaży w dniu 22 października 2008 r. nieruchomości, według własnego wyboru, na nabycie dwóch własnościowych praw do lokali mieszkalnych albo jednego prawa do lokalu mieszkalnego i gruntu oraz budowę własnego budynku mieszkalnego i skorzystania w tym zakresie ze zwolnienia podatkowego do wysokości sumy poniesionych wydatków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r. Do przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i praw nabytych przed tą datą zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu do 31 grudnia 2006 r.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego wnioskodawczyni dokonała przed upływem 5 lat od nabycia sprzedaży nabytych oddzielnie nieruchomości gruntowych niezabudowanych za pomocą jednej czynności prawnej (umowy sprzedaży) w dniu 22 października 2008 r. Za uzyskane środki chce zakupić dwa własnościowe prawa do lokalu mieszkalnego lub zakupić jedno własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego i grunt oraz wybudować własny budynek mieszkalny.

Biorąc pod uwagę, że nabycie sprzedanej nieruchomości miało miejsce przed 1 stycznia 2007 r. należy stwierdzić, iż do przedmiotowej sprawy zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł. Podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10 % uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika (art. 28 ust. 2 ww. ustawy). Zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) (art. 28 ust. 2a ww. ustawy).

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

W przedmiotowej sprawie należy zatem przyjąć, że:

Powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości. Ustawodawca, na co słusznie zwraca uwagę wnioskodawczyni nie posłużył się do konstrukcji przepisu słowem "albo", którego użycie ograniczałoby prawo do zwolnienia wyłącznie do jednego rodzaju wydatku. Tym samym, w stanie prawnym obowiązującym do końca 2006 r. możliwe jest skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem wydatkowania przychodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości nabytych przed końcem 2006 r. na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) w ustawowym terminie.

Zatem jak wynika z przepisów i przedstawionego stanu faktycznego stanowisko wnioskodawczyni jest prawidłowe, pod warunkiem iż od dnia sprzedaży do wydatkowania uzyskanych z niej środków na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. nie upłyną dwa lata.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.