IBPBII/2/415-1288/09/AK - Odpowiedzialność podatkowa członka zarządu za zaległości podatkowe spółki.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 29 grudnia 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zaproponowano objęcie funkcji prezesa zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Rozważając przyjęcie propozycji, a w szczególności analizując problematykę odpowiedzialności członka zarządu (jako osoby trzeciej) za zaległości podatkowe spółki wnioskodawczyni powzięła wątpliwość dotyczącą zakresu tej odpowiedzialności.

Z deklaracji VAT 7 sporządzanych przez dotychczasowych członków zarządu wynikają znaczne kwoty podatku naliczonego do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe.

Ponadto za rok podatkowy 2009 spółka wykaże znaczną kwotę zysku. Zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 64, poz. 654 z późn. zm.) "o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% tej straty". Chcąc skorzystać z uprawnienia wynikającego z przytoczonego powyżej przepisu spółka pomniejszy swój dochód osiągnięty w 2009 r. o straty z lat ubiegłych, a tym samym kwota podatku dochodowego będzie niższa, niż byłaby bez uwzględnienia przedmiotowych strat. Termin płatności podatku za 2009 rok upłynie w czasie, kiedy potencjalnie wnioskodawczyni będzie pełnić funkcję członka zarządu spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w razie określenia przez organ podatkowy innej (niższej) wysokości strat z lat ubiegłych (które zostały uwzględnione w rozliczeniu podatku za 2009 rok) jako członek zarządu spółki wnioskodawczyni będzie odpowiadać za zaległość podatkową spółki za 2009 rok, która powstanie w wyniku obniżenia wysokości straty z lat ubiegłych...

Zdaniem wnioskodawczyni, w analizowanym stanie faktycznym nie będzie ona ponosiła odpowiedzialności, jeżeli zaległość podatkowa powstała w wyniku określenia wysokości zobowiązań podatkowych za poprzednie lata. Trzeba bowiem zauważyć, że żaden przepis prawa podatkowego nie nakazuje członkom zarządów osób prawnych weryfikowania zeznań podatkowych złożonych za wcześniejsze lata. Nie można zatem wbrew przepisom prawa obciążać podatników dodatkowymi obowiązkami. Warto też dodać, że po zakończeniu pełnienia funkcji członka zarządu wnioskodawczyni nie będzie miała już wpływu na działalność spółki.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2. Ocena stanowiska w zakresie pytania 1 i 3 została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Zgodnie z przepisem art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 21 § 1 ww. ustawy, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

Zgodnie z art. 21 § 2 ww. ustawy, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

W myśl art. 21 § 3 ww. ustawy, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 21 § 5 ww. ustawy, jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym.

Na mocy art. 26 powołanej ustawy, podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki.

Zasady i terminy dotyczące składania zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, a także związany z nim obowiązek zapłaty podatku zostały uregulowane w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.). W myśl tego przepisu podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Z kolei zaległością podatkową - zgodnie z art. 51 § 1 i 2 ustawy - Ordynacja podatkowa - jest podatek niezapłacony w terminie płatności, za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek, w tym również zaliczkę, o której mowa w art. 23a, lub ratę podatku.

Przepisy art. 51 § 3 oraz art. 52 ustawy Ordynacja podatkowa rozszerzają pojęcie zaległości podatkowej.

W myśl art. 107 § 1 ww. ustawy, w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie.

Zgodnie z art. 107 § 2 ww. ustawy, jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za:

Stosownie do art. 108 § 1 ww. ustawy, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.

Zgodnie z art. 122 ww. ustawy, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

W myśl art. 187 § 1 ww. ustawy, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Stosownie do art. 191 ww. ustawy, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Zakres podmiotowy i przedmiotowy odpowiedzialności podatkowej osób trzecich oraz warunki, na jakich jest ponoszona zostały szczegółowo uregulowane w Rozdziale 15 Działu III Ordynacji podatkowej.

Kwestię odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe spółek kapitałowych unormowano w art. 116 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 116 § 1 ww. ustawy, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

W myśl art. 116 § 2 ww. ustawy, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Stosownie do art. 116 § 3 ww. ustawy, w przypadku gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. Przepisy § 1 i 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 116 § 4 ww. ustawy, przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji.

Dokonując analizy powołanych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, iż zgodnie z przepisem art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy lub też członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Członkowie spółki kapitałowej odpowiadają solidarnie ze spółką za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Przepisy art. 116 § 1-3 Ordynacji podatkowej dotyczące odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, stosuje się również do byłych członków zarządu.

Warunkiem koniecznym (przesłanką pozytywną) orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe tych podmiotów w trybie art. 116 § 1 Ordynacji jest niewątpliwie istnienie zaległości podatkowej oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki.

Jednym z warunków zwolnienia od odpowiedzialności członka zarządu (i innych osób trzecich wymienionych w powołanych wyżej przepisach) za zaległości podatkowe osoby prawej jest wykazanie, że we właściwym czasie złożony został prawidłowy i prawnie skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe, albo też wykazanie że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez ich winy.

Drugą negatywną przesłanką orzeczenia o odpowiedzialności członków zarządu, pełnomocników lub wspólników, których zaistnienie wyklucza orzeczenie o ich odpowiedzialności jako osób trzecich, jest wykazanie przez ww. podmioty mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 108 § 1 w związku z art. 116 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność.

Prowadząc postępowanie wyjaśniające w tym zakresie, organ podatkowy zobowiązany jest respektować zasady postępowania wyrażone w przepisach Działu IV Ustawy - Ordynacja podatkowa - Postępowanie podatkowe, w tym m.in. zasad wyrażonych w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W toku prowadzonego postępowania członek zarządu może "wykazać" istnienie przesłanek wyłączających jego odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1, 2,4 i 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3, a w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, także straty przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych, z wyjątkiem przekształconych spółek kapitałowych w inne spółki kapitałowe. O wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku odliczenia od dochodu, ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, straty z lat ubiegłych obniżeniu ulegnie podstawa obliczenia podatku. Oznacza to, że uwzględnienie przez wnioskodawczynię, działającą jako prezes zarządu, w rozliczeniu podatkowym spółki za 2009 r. straty z lat ubiegłych będzie miało bezpośredni wpływ na wysokość podstawy obliczenia podatku za okres, w którym wnioskodawczyni pełnić będzie funkcję członka zarządu spółki. Tym samym jeśli organ podatkowy określi w drodze decyzji inną (niższą) wysokość strat z lat ubiegłych (które zostały uwzględnione w rozliczeniu podatku za 2009 rok) i w wyniku tego powstanie zaległość podatkowa za 2009 r., to wnioskodawczyni jako członek zarządu spółki będzie odpowiadać za tę zaległość powstałą w czasie pełnienia przez nią obowiązków członka zarządu, jeżeli w toku prowadzonego postępowania nie "wykaże" istnienia przesłanek wyłączających jej odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki, wskazanych w przepisie art. 116 § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa. Zatem stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.