IBPBII/2/415-128/12/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 27 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz ustalenia momentu uzyskania przychodu w przypadku ratalnej zapłaty wynagrodzenia uzyskanego z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia - jest prawidłowe.

W dniu 27 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz ustalenia momentu uzyskania przychodu w przypadku ratalnej zapłaty wynagrodzenia uzyskanego z tytułu zbycia udziałów w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, na podstawie umowy z dnia 27 grudnia 2010 r. nabyła odpłatnie od jednego ze wspólników posiadane przez niego udziały w Spółce celem ich umorzenia, przy czym pierwsza rata wypłaty wynagrodzenia miała miejsce w roku 2011 r. (zaistniały stan faktyczny).

Następne raty będą wypłacane w kolejnych latach. Spółka, jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, wykaże kwotę uzyskanego przez wspólnika przychodu z tytułu zbycia omawianych udziałów i pobranego podatku w deklaracjach rocznych PIT-8AR, w wysokości odpowiadającej kwocie raty wypłaconej w danym roku (zdarzenie przyszłe).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w opisanym stanie faktycznym wspólnik zbywający odpłatnie udziały w Spółce osiągnie z tego tytułu przychód w roku 2011 r. i w latach następnych, w wysokości odpowiadającej kwocie wypłaconych rat.

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w związku z wypłatą kolejnych rat wspólnikowi w 2011 r. i w latach następnych płatnik zobowiązany jest do złożenia za rok 2011 i lata następne deklaracji rocznej PIT-8AR.

Zdaniem Spółki, do dnia 31 grudnia 2010 r. odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki celem umorzenia stanowiło, stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód z udziału w zyskach osób prawnych i było zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za dochód uważano dochód faktycznie uzyskany.

Po dniu 31 grudnia 2010 r. odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki celem umorzenia jest zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a przychodem jest przychód należny. Ustawa z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawierała przepisów przejściowych odnoszących się do przedstawionego stanu faktycznego. Jako, że zmiana dotyczy przepisów prawa materialnego, to odnosi się ona do stanów faktycznych zaistniałych dopiero po dniu jej wejścia, czyli 1 stycznia 2011 r. Zatem przychody z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki celem umorzenia na podstawie umowy z dnia 27 grudnia 2010 r. zaliczane są do dochodów z udziału w zysku osób prawnych i powstaną w dacie ich faktycznego otrzymania oraz mają do nich zastosowanie przepisy art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. ust. 1 pkt 4 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Skoro wynagrodzenie za umorzone udziały wypłacone jest w ratach i na dodatek przez kilka lat, to płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty poszczególnych rat wynagrodzenia i za każdy rok sporządzić deklarację PIT-8AR.

Sporządzenie przez płatnika deklaracji PIT-8AR znajduje uzasadnienie w tym, że znajduje ona zastosowanie do przychodów, o których mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

* za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę - tzw. umorzenie dobrowolne;

* bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe;

* w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeks spółek handlowych). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia - w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Z tej przyczyny przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zbycie udziałów w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy.

Natomiast z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od dnia 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Spółka na podstawie umowy z dnia 27 grudnia 2010 r. nabyła odpłatnie od jednego ze wspólników posiadane przez niego udziały w celu ich umorzenia. Pierwsza rata wypłaty wynagrodzenia została dokonana w 2011 r. a następne raty będą wypłacone w latach kolejnych.

W rozpatrywanej sprawie istotnym dla określenia sposobu opodatkowania otrzymanego przez wspólnika Spółki wynagrodzenia będzie moment przeniesienia prawa własności udziałów na rzecz Spółki. Zbycie określonych udziałów na rzecz spółki jest czynnością prawną o charakterze jednorazowym. Stanowi konkretne zdarzenia prawne, które dokonane zostaje w jednym ściśle określonym momencie. Owo zbycie następuje w drodze jednej czynności prawnej, która determinuje moment zakwalifikowania przychodu do określonego źródła. Skoro zatem odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki nastąpiło w 2010 r., to otrzymane wynagrodzenie stanowić będzie przychód z udziału w zyskach osób prawnych, zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Nie jest więc istotne, że wynagrodzenie zostanie wypłacone wspólnikom Spółki w ratach przypadających na różne okresy podatkowe, bowiem jak wyjaśniono powyżej, moment przeniesienia prawa własności udziałów rzutuje na kwalifikację powstałego źródła przychodu.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zobowiązanym do pobrania zryczałtowanego podatku z tego tytułu jest spółka, która występuje w roli płatnika. Stosownie bowiem do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Tym samym jeżeli wynagrodzenie za umorzone udziały wypłacone jest w ratach, płatnik ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek z tytułu wypłaty poszczególnej raty wynagrodzenia. Spółka jest również obowiązana w wyznaczonym terminie przesłać roczną deklarację PIT-8AR właściwemu według swojej siedziby urzędowi skarbowemu.

Bez wpływu na przedmiotową sprawę pozostaje zmiana przepisów, która nastąpiła z dniem 1 stycznia 2011 r. Ponieważ konsekwencje prawnopodatkowe wyznacza moment faktycznego przeniesienia prawa własności udziałów na rzecz Spółki w celu ich umorzenia, źródło przychodu określone zostanie według przepisów obowiązujących na dzień 31 grudnia 2010 r. i bez znaczenia będzie miała wypłata wynagrodzenia w ratach w terminie późniejszym. Wspólnik Spółki uzyska przychód z udziału w zyskach osób prawnych w momencie wypłaty poszczególnej raty, a wypłacająca Spółka będzie pełniła za każdym razem rolę płatnika, nawet pomimo zmiany przepisów.

Reasumując, Spółka będzie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodu uzyskanego przez wspólnika Spółki z odpłatnego zbycia udziałów na jej rzecz w celu ich umorzenia, na podstawie wypłaty wynagrodzenia w poszczególnych ratach, w przypadku gdy umowa zbycia udziałów w celu umorzenia została zawarta w dniu 27 grudnia 2010 r. Tym samym Spółka jako płatnik potrąca i odprowadza podatek dochodowy od wypłacanej raty wynagrodzenia za umarzane udziały i sporządza roczną deklarację PIT-8AR za każdy rok, w którym dokonano wypłaty ww. rat.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.