IBPBII/2/415-1235/09/ŁCz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 14 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 3 marca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 grudnia 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 12 lutego 2010 r. Znak: IBPB II/2/415-1235/09/ŁCz wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 3 marca 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 31 października 2007 r. wnioskodawczyni sprzedała działkę budowlaną niezabudowaną i złożyła zobowiązanie, że kwota przychodu ze sprzedaży ww. działki zostanie przeznaczona na cele budowlane. Wnioskodawczyni poniósła m.in. wydatki na budowę garażu w kwocie 10 700 zł udokumentowane fakturami, które nie zakwalifikowano jako zwolnione od opodatkowania.

Garaż nie jest wolnostojący lecz przylega do budynku głównego i stanowi de facto jego rozbudowę - tworzy całość z balkonem i wejściem do piwnicy.

Powyższa działka została nabyta 27 grudnia 2005 r. Na jej zakup udzielony został kredyt.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z powyższym, kwotę 10 700 zł można rozliczyć jako kwotę przychodu zwolnioną od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy.

Zdaniem wnioskodawczyni, kwota przychodu zwolniona od opodatkowania w rozliczeniu ze sprzedaży działki powinna zawierać koszty budowy garażu jako rozbudowę budynku mieszkalnego zgodnie z planem architektonicznym.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawczyni nabyła działkę w 2005 r., zatem w przedmiotowej sprawie należy odnieść się do przepisów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 28 ust. 2 i 2a cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r., podatek od przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do podatników, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu przed 1 stycznia 2007 r. wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów,

Wyliczenie zawartych w ww. przepisie wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości ma charakter wyczerpujący, a nie przykładowy.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych jest fakt wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe oraz moment poniesienia wydatku.

Katalog wydatków na cele mieszkaniowe, których poniesienie pozwala skorzystać ze zwolnienia jest katalogiem zamkniętym i nie zawiera wydatku na rozbudowę budynku mieszkalnego o garaż. Przy interpretacji przepisów dotyczących zwolnień podatkowych stosuje się wykładnię literalną, która ma pierwszeństwo przed wykładnią celowościową, co oznacza, że katalog zwolnień przedmiotowych zawarty w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym a przepisy dotyczące jego zakresu winny być interpretowane ściśle, nie rozszerzająco.

O odpowiednim zakwalifikowaniu budynku jako mieszkalnego bądź niemieszkalnego decyduje w głównej mierze jego przeznaczenie. W rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) określono, iż budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadkach, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

W świetle powyższego dla możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) istotnym jest aby poniesione wydatki dotyczyły budowy, rozbudowy, nadbudowy, przybudowy, remontu lub modernizacji budynku mieszkalnego lub jego części.

Wydatki te muszą dotyczyć tylko bryły budynku, zatem wydatki związane z garażem, który byłby umiejscowiony w bryle budynku są jednocześnie wydatkami na budowę budynku mieszkalnego. Natomiast, nie można włączyć do tych wydatków nakładów poniesionych na garaż wolnostojący, garaż dobudowany do budynku głównego, ogrodzenie działki, chodniki, podjazdy, architekturę ogrodową itp.

"Rozbudowa" oznacza dobudowywanie nowych obiektów albo nowych elementów (Nowy słownik poprawnej polszczyzny PWN), a także powiększenie, rozszerzenie budowli, obszaru już zabudowanego; dobudowywanie nowych elementów, budowanie nowych obiektów (Słownik języka polskiego PWN).

W orzecznictwie podkreśla się, że brak legalnych definicji pojęcia "odbudowa", "rozbudowa" oraz "przebudowa" każe poszukiwać ich znaczenia na gruncie języka powszechnego, gdzie pojęcie "odbudowa" oznacza niewątpliwie najwęższy zakres "nowości" w sensie konstrukcyjnym (budowlanym), bowiem jest to w istocie doprowadzenie do stanu poprzedniego w sensie konstrukcji, wyglądu zewnętrznego i funkcjonalnego przeznaczenia budynku, tyle, że "w poprawionej wersji". Pojęcie "przebudowa" i "rozbudowa" oznaczają natomiast szerszy zakres ingerencji w substancję budowlaną, która może polegać nie tylko na wymianie elementów konstrukcyjnych, ale także pewnej zmianie granic budowli (wyrok NSA z dnia 13 listopada 2001 r., II SA/Lu 892/00, niepublikowany).

Warto przy tym zaznaczyć, iż od 25 września 2005 r. istnieje już definicja legalna pojęcia "przebudowa" wprowadzona do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane jako pkt "7a" w art. 3 ustawą z dnia 28 lipca 2005 r. o zmianie ustawy - Prawo budowlane oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 163, poz. 1364). W rozumieniu tego przepisu przebudowa dotyczy jednak wyłącznie istniejącego obiektu budowlanego i prowadzi do zmiany jego układu funkcjonalnego. Nie powoduje jednak powstania nowej części obiektu.

Natomiast przyjmuje się, iż rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury budynku.

Należy jednak zauważyć, iż podstaw omawianego zwolnienia było założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane bezpośrednio na realizację nowego celu mieszkaniowego. Rozbudowa budynku mieszkalnego o garaż nie jest wydatkiem na cele mieszkaniowe, wnioskodawczyni nie rozbudowała powierzchni mieszkalnej budynku lecz dobudowała garaż do istniejącego budynku. Wydatek taki nie został wymieniony przez ustawodawcę cyt. powyżej art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. jako korzystający ze zwolnienia wymienionego w tym przepisie.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony przez wnioskodawczynię stan faktyczny, stwierdzić należy, iż do wydatków, spełniających ustawowe przesłanki wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy nie można zaliczyć wydatków na wybudowanie garażu, który przylega do budynku głównego.

Tym samym stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.