IBPBII/2/415-1219/10/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 17 listopada 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 listopada 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 22 stycznia 2010 r. wnioskodawca nabył wraz z bratem i siostrą na podstawie aktu notarialnego spadek po matce zmarłej dnia 10 grudnia 2009 r. Spadek obejmuje dwie działki. Przez obie te działki przebiegać będzie droga ekspresowa. W związku z tym obie działki podzielono na części wchodzące w pas drogi oraz pozostające w bezpośredniej przyległości do pasa drogowego. Części działek znajdujące się w pasie drogowym zostały zbyte na podstawie wykupu, które wkrótce zostanie podpisane włącznie ze sporządzeniem aktu notarialnego. Natomiast pozostałe części działek przylegające do pasa drogowego spadkobiercy zostali zmuszeni sprzedać również na rzecz Skarbu Państwa, ponieważ nie nadawały się do dalszego użytkowania (bezpośrednia przyległość do pasa drogi) oraz nie posiadały możliwości dojazdu. Zbycie tych części działek nastąpiło w dniu 2 września 2010 r. w formie aktów notarialnych zawartych pomiędzy m.in. wnioskodawcą a przedstawicielem Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad reprezentującym Skarb Państwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w tej sytuacji wnioskodawca i jego rodzeństwo muszą odprowadzić podatek dochodowy od kwoty uzyskanej ze sprzedaży tych części działek bezpośrednio przylegających do budowanej drogi.

Zdaniem wnioskodawcy, z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Wnioskodawca uważa, że opisana sprawa dotyczy właśnie takiego zbycia na uzasadnione cele i choć zbycie nastąpiło przed upływem 2 lat od jego nabycia to jednak nieruchomość ta przeszła w posiadanie spadkobierców w drodze spadku, czyli nie było żadnej pierwotnej ceny nabycia tej nieruchomości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w zakresie dotyczącym określenia skutków podatkowych jakie dla wnioskodawcy powstaną przy sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa udziałów w nieruchomościach nabytych w spadku. W zakresie skutków podatkowych jakie powstaną dla rodzeństwa wnioskodawcy zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest - z zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

Cytowany powyżej przepis formułuje generalną zasadę, iż odpłatne zbycie m.in. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 2 września 2010 r. wnioskodawca i jego rodzeństwo sprzedali na rzecz Skarbu Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad wydzielone nieruchomości przylegające bezpośrednio do budowanej drogi. Nieruchomości te zostały przez nich nabyte w spadku po matce zmarłej w 2009 r.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy.

Dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie bez znaczenia pozostaje data podziału działek na części. W dacie podziału działek na części wnioskodawca był współwłaścicielem każdej części w takim udziale, w jakim był współwłaścicielem działek przed ich podziałem.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe przepisy, stwierdzić należy, że do sprzedaży udziału w nieruchomościach, jakie wnioskodawca nabył w spadku, będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. z uwagi na fakt, że śmierć spadkodawczyni miała miejsce po tej dacie.

Wnioskodawca zajmując własne stanowisko w sprawie uważa, że przychody uzyskane z dokonanej sprzedaży udziałów w nieruchomościach przylegających do pasa drogowego nie nadających się do dalszego użytkowania i bez możliwości dojazdu, z uwagi na cele uzasadniające ich wywłaszczenie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego brzmienie w wyniku nowelizacji nie uległo zmianie, zwolnione z opodatkowania są przychody z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości nabył jej własność w okresie dwóch lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 3 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w przypadku, o którym mowa w art. 12 ust. 4, jeżeli przejęta jest część nieruchomości, a pozostała część nie nadaje się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele, właściwy zarządca drogi jest obowiązany do nabycia, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego nieruchomości, w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego tej części nieruchomości.

Stosownie do art. 12 ust. 4 tej ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

Biorąc pod uwagę zaprezentowany we wniosku stan faktyczny oraz przepisy prawne w tym zakresie należy stwierdzić, iż na mocy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniony od opodatkowania został m.in. przychód ze sprzedaży nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami. W przedmiotowej sprawie nie nastąpiła realizacja prawa pierwokupu.

Natomiast zgodnie z orzecznictwem (m.in. wyrok z dnia 4 czerwca 2007 r. sygn. akt I SA/Wa 137/07 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie), nabywanie na żądanie właściciela tzw. "resztówek", tj. części nieruchomości pozostałej po wywłaszczeniu, która w skutek wywłaszczenia nie nadaje się na dotychczasowe cele, nie jest prostą kontynuacją postępowania wywłaszczeniowego, czy też nowym postępowaniem administracyjnym w tym przedmiocie. Jest to - mimo że nabywcą omawianej nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa jest organ administracji publicznej - roszczenie cywilnoprawne, którego w razie sporu strona może dochodzić przed sądem powszechnym.

Zatem, w opisanym stanie faktycznym, sprzedaż przez wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad udziału w przedmiotowych nieruchomościach, które nie nadają się do prawidłowego wykorzystania na dotychczasowe cele nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem sprzedaż na cele uzasadniające wywłaszczenie. Tym samym w analizowanym stanie faktycznym nie mają znaczenia pozostałe przesłanki określone w powołanym powyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na które powołuje się wnioskodawca.

Zwrócić należy również uwagę, że przepisy dotyczące zwolnień podatkowych, stanowiące wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, muszą być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich wykładnia rozszerzająca. Stanowisko wnioskodawcy uznano więc za nieprawidłowe.

Zasadnym jest więc stwierdzenie, że przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży udziałów w przedmiotowych wydzielonych nieruchomościach przylegających do pasa drogi (tzw. "resztówkach") stanowić będzie dla niego źródło przychodu.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Ponadto w myśl art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże wyjaśnia się, iż stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, iż w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Zauważyć również należy, iż przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy). Innymi słowy powyższy przepis ma zapobiec sytuacji, kiedy te same wydatki będą odliczane przez podatnika dwukrotnie, raz jako wydatki na nabycie lokalu mieszkalnego a drugim razem jako wydatki na spłatę kredytu, który sfinansował to nabycie.

Należy wyjaśnić też, iż zwolnienie obejmować może taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych na własne cele mieszkaniowe wydatków w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. Jeżeli przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Podsumowując, przychód ze sprzedaży udziałów w działkach przylegających do pasa drogi nie jest przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, lecz jedynie wynikiem realizacji zwykłego roszczenia cywilnoprawnego o nabycie. To oznacza, że do wnioskodawcy w niniejszej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany ze sprzedaży dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że wnioskodawca spełni przesłanki do skorzystania ze zwolnienia o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i wydatkuje uzyskane środki na własne cele mieszkaniowe.

Do wniosku wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.