IBPBII/2/415-1167/09/NG - Możliwość opodatkowania na terytorium Polski dywidend wypłaconych przez spółkę kapitałową z siedzibą w Luksemburgu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 listopada 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 30 listopada 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia czy wypłacane wnioskodawcy dywidendy przez Spółkę kapitałową z siedzibą w Luksemburgu będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 30 listopada 2009 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie ustalenia czy wypłacane wnioskodawcy dywidendy przez Spółkę kapitałową z siedzibą w Luksemburgu będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Planuje utworzenie albo przystąpienie do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcyjnej, mającej siedzibę w Luksemburgu (odpowiednio: société a responsibilite limitée lub société anonyme, dalej "spółka"). Przedmiotem działalności spółki będzie w szczególności nabywanie lub obejmowanie akcji i udziałów innych podmiotów, w tym również zarządzanie i kontrola nad pakietami tych akcji lub udziałów, oraz nad samymi spółkami zależnymi (spółka będzie pełniła funkcje holdingu).

W momencie utworzenia lub w przyszłości spółka, w zależności od zakresu prowadzonej działalności, może przyjąć w oparciu o regulacje prawa luksemburskiego status:

Okoliczność, że spółka może w przyszłości funkcjonować w szczególnym reżimie prawnym nie zmienia faktu, że zarówno w momencie utworzenia jak i później spółka będzie funkcjonować jako spółka kapitałowa luksemburskiego prawa handlowego. Spółka będzie mogła przedstawić wnioskodawcy certyfikat rezydencji wydany przez właściwe władze podatkowe w Luksemburgu zaświadczający, że spółka posiada status rezydenta podatkowego w Luksemburgu w rozumieniu Konwencji (zarówno przed jak i po ewentualnym przejściu na wybrany reżim prawny).

Niezależnie od przyjęcia bądź braku przyjęcia którejkolwiek ze wskazanych wyżej form, spółka nie będzie spółką holdingową w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, opartego na ustawie z dnia 31 lipca 1929 r. i dekrecie wielkoksiążęcym z dnia 17 grudnia 1938 r., o której mowa w art. 29 Konwencji.

Wnioskodawca może uzyskiwać w przyszłości następujące kategorie dochodów z tytułu posiadania udziałów (akcji) spółki:

Majątek wydawany w przypadku umorzenia udziałów (akcji) lub ewentualnie likwidacji Spółki nie będzie obejmował majątku wymienionego w art. 13 ust. 1, 2 i 3 Konwencji, tj. nieruchomości, majątku ruchomego stanowiącego część stałej placówki, którą rezydent jednego państwa posiada w drugim państwie oraz statków morskich, powietrznych i innych środków transportu lub pojazdów wymienionych w ustępie 3, a więc tych składników majątku, w przypadku których dochody osiągnięty z ich zbycia podlegałby opodatkowaniu odpowiednio: w państwie położenia nieruchomości, w państwie, w którym jest położona stała placówka, w państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego przedsiębiorstwa. Wnioskodawca ponadto oświadcza, że nie prowadzi i nie będzie w przyszłości prowadzić działalności w Luksemburgu poprzez położoną tam stałą placówkę, z którą wskazane w zapytaniu kategorie dochodu mogą być związane i opodatkowane na podstawie art. 14 Konwencji.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym uzyskany przez wnioskodawcę dochód w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) w spółce z tytułu z tytułu dywidendy z zysku wypracowanego przez spółkę, niezależnie od posiadanego przez spółkę szczególnego statusu, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce...

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, uzyskany przez niego dochód w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) w spółce z tytułu dywidendy z zysku wypracowanego przez spółkę, niezależnie od posiadanego przez spółkę szczególnego statusu, jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce, na podstawie Konwencji.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do art. 4a ww. ustawy, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. W zakresie zasad opodatkowania dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania w Polsce (polskich rezydentów podatkowych) od spółek mających siedzibę w Luksemburgu, traktowanych dla celów podatkowych jako osoby prawne, zastosowanie znajdą przepisy Konwencji sporządzonej w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527) (art. 1-3 Konwencji).

W omawianej sytuacji spółka wypłacająca dochód została lub zostanie utworzona na podstawie prawa luksemburskiego jako spółka kapitałowa i będzie miała siedzibę w tym państwie. Spółka uzyska certyfikat rezydencji wydany przez właściwe organy podatkowe w Luksemburgu, potwierdzający, że jest ona luksemburskim rezydentem podatkowym w rozumieniu Konwencji.

Wnioskodawca zauważa również, że żaden z przepisów Konwencji nie wyłącza jej zastosowania do spółek prawa luksemburskiego utworzonych lub funkcjonujących w szczególnym reżimie prawnym. Jedyne ograniczenie podmiotowe w stosowaniu Konwencji zostało przewidziane w art. 29, który stanowi, że Konwencja nie ma zastosowania do spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga. Ponieważ spółki prawa luksemburskiego typu SV, SICAR, SIF lub SPF nie stanowią spółek holdingowych w rozumieniu szczególnego ustawodawstwa Luksemburga, należy przyjąć, że przepisy Konwencji będą miały zastosowanie w odniesieniu do spółki, w tym także po przyjęciu przez nią wybranego reżimu prawnego lub zaprzestaniu funkcjonowania w tym reżimie.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych przez podatników dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Na gruncie polskiego prawa podatkowego wskazane w zapytaniu kategorie dochodu są traktowane dla potrzeb podatkowych w jednolity sposób tj. jako dywidendy lub przychody zrównane z dywidendą (art. 30a ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 pkt 1-3, przedmiotowej ustawy). Jednocześnie art. 30a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że przepisy art. 30a ust. 1 pkt 1-5 ww. ustawy należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W ocenie wnioskodawcy, kluczową kwestią w celu ustalenia czy kategorie dochodu wskazane w zapytaniu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce jest kwalifikacja tych dochodów w świetle postanowień Konwencji. Stosownie do art. 10 ust. 1 oraz ust. 2 lit. a) i b) Konwencji, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Luksemburgu osobie fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła w wysokości 15% kwoty dywidend brutto.

Zgodnie z art. 10 ust 3 Konwencji określenie "dywidendy" oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki, które według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, zrównane są z wpływami z akcji.

Przy założeniu, że na podstawie luksemburskiego prawa podatkowego wypłacony przez spółkę wnioskodawcy dochód jest kwalifikowany jako dywidenda lub zrównany z wpływami z akcji (udziałów) w spółce, dochód ten może być opodatkowany w Luksemburgu, przy czym podatek nie może przekroczyć 15% kwoty dywidendy brutto. Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, jeżeli na podstawie Konwencji Luksemburg ma prawo opodatkować dochód z tytułu dywidendy wypłacanej do polskiego rezydenta (osoby fizycznej), wówczas Polska ma obowiązek zwolnić ten dochód z opodatkowania, z tym że wysokość dochodu zwolnionego może mieć wpływ na zasady ustalenia (podwyższenie) stawki podatkowej stosowanej do pozostałych dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce. Zatem na podstawie art. 24 ust. 1 lit. a) Konwencji, w stosunku do otrzymywanych przez wnioskodawcę dywidend zastosowanie będzie mieć metoda unikania podwójnego opodatkowania określana jako tzw. wyłączenie z progresją.

Zdaniem wnioskodawcy, konstrukcja metody wyłączenia z progresją pozwala na jej zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do dochodu, który na podstawie przepisów polskiego prawa wewnętrznego może zostać ujęty w puli dochodów podlegających opodatkowaniu według skali na podstawie art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby zamiarem ustawodawcy było włączenie dochodu z dywidendy dla potrzeb ustalenia stawki podatkowej przy zastosowaniu art. 24 ust. 1 lit a) Konwencji, dywidenda podlegałaby opodatkowaniu według zasad ogólnych (stawki progresywne).

Ponieważ na podstawie polskich przepisów dywidenda nie jest opodatkowana według zasad ogólnych (jest opodatkowana 19% ryczałtem na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), dochód ten nie może zostać ujęty dla potrzeb wyliczenia efektywnej stawki podatkowej od pozostałych dochodów opodatkowanych według skali, w związku z czym w oparciu o postanowienia Konwencji dochód ten jest zwolniony z opodatkowania w Polsce.

Sposób opodatkowania dochodu z tytułu umorzenia udziałów (akcji) w spółce za wynagrodzeniem, odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, jak również dochodu z likwidacji spółki, na gruncie Konwencji będzie również uzależniony od tego, czy dochód ten objęty jest zakresem definicji "dywidendy" zawartej w art. 10 ust. 3 Konwencji. Należy wskazać, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierane przez Polskę wzorowane są na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku. W Komentarzu do art. 10 ust. 3 Konwencji Modelowej (pkt 28 Komentarza) stwierdzono, że "Za dywidendy uważa się nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, takie jak premie w postaci udziałów, premie, zyski z likwidacji i ukryty podział zysków. Przewidziane w art. 10 ust. 3 Konwencji ulgi mają jednakże zastosowanie o tyle, o ile państwo, którego rezydentem jest spółka wypłacająca, opodatkowuje wymienione świadczenia jako dywidendy". Na gruncie Modelowej Konwencji OECD jako dywidendę traktuje więc nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy, lecz także inne zyski wyrażone w pieniądzu, których źródłem są akcje, jak np. zyski z likwidacji. Jednakże w stosunku do tych dochodów Komentarz do Modelowej Konwencji przewiduje zastrzeżenie, że zastosowanie zredukowanych stawek podatku u źródła w stosunku do tych dochodów stosuje się o ile państwo, w którym spółka ma siedzibę, zrównuje taki dochód z wpływami z akcji.

Zgodnie z obowiązującym w Luksemburgu prawem podatkowym (luksemburska ustawa z dnia 4 grudnia 1967 r. o podatku dochodowym) dochody wypłacane udziałowcowi na skutek likwidacji spółki luksemburskiej, jak również dochody z umorzenia, w tym z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz Spółki w celu ich natychmiastowego umorzenia nie są traktowane na równi z dywidendą w rozumieniu art. 10 ust. 3 Konwencji. Dochody te opodatkowane są przez spółkę luksemburską jako zysk kapitałowy, tj. zysk ze sprzedaży majątku w rozumieniu art. 13 ust. 4 Konwencji. Zgodnie z art. 13 ust. 4 Konwencji, zyski z przeniesienia tytułu własności majątku niewymienionego w ustępach 1, 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, w którym przenoszący tytuł własności ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Zgodnie z ustawodawstwem Luksemburga, w przypadku dochodu z umorzenia udziałów lub likwidacji spółki, przenoszącym tytuł własności majątku na rzecz udziałowca (akcjonariusza) jest spółka.

W związku z powyższym, Luksemburg może opodatkować ww. dochód, ponieważ art. 13 ust. 4 Konwencji przyznaje prawo do opodatkowania tego dochodu państwu, w którym przenoszący własności majątku ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Należy wskazać, że w przypadku różnic w kwalifikacji dochodu wynikających z odrębnych uregulowań wewnętrznych w umawiających się państwach, jeżeli państwo źródła (Luksemburg) opodatkowało dochód zgodnie z postanowieniami Konwencji, wówczas państwo siedziby (Polska) powinno przyznać w tym przypadku zwolnienie lub wyłączyć taki dochód spod opodatkowania, chyba że na podstawie Konwencji ma ono prawo do opodatkowania takiego dochodu. Zgodnie z Konwencją, analizowana kategoria dochodu jest opodatkowana wyłącznie w Luksemburgu. W tym przypadku nie zachodzi podwójne opodatkowanie tego dochodu, w związku z czym nie znajduje zastosowania przewidziana w Konwencji jakakolwiek metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 24 ust 1 Konwencji.

Podsumowując, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu dywidendy wypłaconej przez spółkę może podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła w Luksemburgu, będzie natomiast zwolniony z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 1 lit a) Konwencji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie ustalenia czy wypłacane wnioskodawcy dywidendy przez Spółkę kapitałową z siedzibą w Luksemburgu będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ocena stanowiska w zakresie ustalenia czy uzyskany przez wnioskodawcę dochód z tytułu umorzenia akcji/udziałów za wynagrodzeniem lub odpłatnego zbycia na rzecz spółki udziałów/akcji w celu umorzenia, zgodnie z prawem handlowym Luksemburga będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce, oraz w zakresie ustalenia czy uzyskany przez wnioskodawcę dochód w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) w spółce z tytułu likwidacji spółki z siedzibą w Luksemburgu, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce, została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.