IBPBII/2/415-1139/11/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 24 października 2011 r.), uzupełnionym w dniu 9 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeznaczenia przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym na spłatę kredytu - jest prawidłowe.

W dniu 24 października 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeznaczenia przychodu ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym na spłatę kredytu.

W związku z brakami formalnymi wniosku, pismem z dnia 1 grudnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1139/11/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 9 grudnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W 2006 r. zmarła matka wnioskodawcy, więc zgodnie z przepisami ojciec wnioskodawcy stał się współwłaścicielem własnościowego mieszkania w 6/8 części a wnioskodawca wraz z bratem w udziałach po 1/6 części (sprawy związane ze spadkiem zostały uregulowane).

W 2010 r. wnioskodawca wraz z żoną, z którą posiada wspólność ustawową małżeńską, nabył mieszkanie, na zakup którego małżonkowie zaciągnęli kredyt hipoteczny.

W 2011 r. zmarł ojciec wnioskodawcy, więc wnioskodawca wraz z bratem stał się współwłaścicielem mieszkania w udziałach po 1/2 części.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając w 2011 r. lub w 2012 r. odziedziczone mieszkanie i przeznaczając swoją część dochodu uzyskanego ze sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania z ulgi inwestycyjnej w całości lub w części.

Zdaniem wnioskodawcy, ma on prawo do skorzystania z ulgi w całości, ponieważ w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zapis, że zwolnieniu przedmiotowemu podlegają: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, ich części lub udziału w nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że istotne w przedmiotowej sprawie jest ustalenie daty nabycia przez wnioskodawcę udziału w mieszkaniu, które planuje sprzedać. Z wniosku wynika, iż wnioskodawca w spadku po zmarłej w 2006 r. matce nabył udział wynoszący 1/6, natomiast w konsekwencji śmierci ojca w 2011 r., udział wnioskodawcy w przedmiotowym mieszkaniu wyniósł 1/2.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci każdego ze spadkodawców, wtedy bowiem następuje nabycie spadku. W związku z powyższym udział 1/2 w przedmiotowej nieruchomość wnioskodawca nabył w dwóch datach, tj. w 2006 r. w części odziedziczonej po matce oraz w 2011 r. w części odziedziczonej po ojcu.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, iż sprzedaż odziedziczonego mieszkania planowana jest na 2011 r. lub 2012 r. W związku z powyższym, stosownie do treści ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, iż w przypadku sprzedaży mieszkania w 2011 r. cały uzyskany przez wnioskodawcę przychód będzie stanowił źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, gdyż zbycie zarówno udziału nabytego w 2006 r. jak i udziału nabytego w 2011 r. nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie każdego z udziałów.

Natomiast w przypadku gdy do sprzedaży dojdzie w 2012 r. źródłem przychodu będzie wyłącznie przychód odpowiadający udziałowi nabytemu przez wnioskodawcę w drodze spadku po ojcu w 2011 r. Od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości w drodze spadku po matce tj. od 2006 r. do dnia sprzedaży upłynie bowiem 5 lat zatem przychód odpowiadający temu udziałowi nie będzie podlegać w ogóle opodatkowaniu.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 z późn. zm.) zmieniono zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w tej ustawie, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Następnie ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Podsumowując, 1/6 przychodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania tj. przychód przypadający na udział nabyty przez wnioskodawcę w 2006 r. w drodze spadku po matce jeśli do sprzedaży doszło w 2011 r. - będzie podlegał opodatkowaniu według przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r.

Natomiast w stosunku do pozostałego przychodu uzyskanego przez wnioskodawcę ze sprzedaży mieszkania tj. przychodu przypadającego na udział nabyty w 2011 r. w drodze spadku po ojcu - niezależnie od tego czy do sprzedaży doszło w 2011 r. czy dojdzie w 2012 r. - zastosowanie mają przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Odnosząc się zatem do przychodu uzyskanego ze sprzedaży przedmiotowego mieszkania przypadającego na udział nabyty w drodze spadku po matce, o ile do sprzedaży doszło jeszcze w 2011 r., zastosowanie znajdą poniższe przepisy.

W myśl art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Należy zwrócić uwagę, że ewentualne koszty odpłatnego zbycia jakie poniesie wnioskodawca będą dotyczyć całego udziału jaki posiada w sprzedawanym mieszkaniu. To oznacza, że koszty sprzedaży należy rozdzielić proporcjonalnie na udział nabyty w 2006 r. i na udział nabyty w 2011 r. i odliczyć od ceny sprzedaży przypadającej na każdy udział.

Opodatkowaniu 10% podatkiem podlega różnica pomiędzy ceną określoną w umowie (o ile odpowiada ona wartości rynkowej) a kosztami odpłatnego zbycia.

Jednakże zgodnie z art. 28 ust. 2a zasada, o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

* na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

* na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części, własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

* na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Zgodnie z art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przepis ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b (ulga odsetkowa).

Jak wynika z powyższego, zwolnienie z opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w części wydatkowanej w przewidzianym ustawą terminie na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu przysługuje tylko wtedy, gdy kredyt został zaciągnięty przez podatnika na cele enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ww. ustawy. Bez znaczenia w tym przypadku jest natomiast data zaciągnięcia kredytu (pożyczki) na zakup nieruchomości. Mało tego, przepis wprost stanowi, że kredyt lub pożyczka mogą być zaciągnięte również przed dniem uzyskania przychodów ze sprzedaży. Istotne w tym przypadku będzie aby środki wydatkowane na spłatę pochodziły ze sprzedaży nieruchomości lub prawa a więc spłata musi nastąpić po dniu sprzedaży, nie później niż dwa lata od tej daty.

Z wniosku wynika, że w 2010 r. wnioskodawca wraz z żoną nabył mieszkanie, na zakup którego małżonkowie zaciągnęli kredyt hipoteczny. Powyższy kredyt wnioskodawca zamierza spłacić środkami uzyskanymi ze sprzedaży mieszkania nabytego w drodze spadku po rodzicach.

Stosownie do powyższego należy stwierdzić, iż 1/6 przychodu uzyskanego ze sprzedaży w 2011 r. całego mieszkania tj. przychód przypadający na udział nabyty przez wnioskodawcę w drodze spadku po matce w 2006 r., przeznaczony na spłatę kredytu i odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup wspólnie z żoną mieszkania będzie podlegał zwolnieniu. Ponadto nie jest przeszkodą, że kredytobiorcą jest również żona wnioskodawcy, gdyż wnioskodawca spłaci kredyt, który został zaciągnięty na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego majątek objęty wspólnością ustawową.

W ciągu 14 dni od daty sprzedaży przedmiotowego mieszkania wnioskodawca powinien złożyć deklarację PIT-23, wykazując w niej przychód przypadający na udział nabyty przez wnioskodawcę w drodze spadku po matce, pomniejszony o koszty odpłatnego zbycia a także kwotę przychodu zwolnioną od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Odnosząc się natomiast do pozostałej części przychodu uzyskanego przez wnioskodawcę ze sprzedaży mieszkania tj. przychodu przypadającego na udział nabyty w drodze spadku po ojcu, zastosowanie znajdą poniższe przepisy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Koszty odpłatnego zbycia, jak zostało to wcześniej wyjaśnione, wnioskodawca winien rozdzielić proporcjonalnie na udział nabyty w 2006 r. i na udział nabyty w 2011 r. i odliczyć od ceny sprzedaży przypadającej na każdy udział.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Opodatkowaniu 19% podatkiem podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy ceną określoną w umowie (o ile odpowiada ona wartości rynkowej) a kosztami odpłatnego zbycia i kosztami uzyskania przychodu.

Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ustawy za wydatki na cele mieszkaniowe uważa się m.in.:

Na podstawie art. 21 ust. 29 ustawy w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Ponadto przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Powyższy przepis zapobiega kumulowaniu ulg i dwukrotnemu odliczaniu tych samych wydatków.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na cele mieszkaniowe lub kredytu refinansowego ostatecznie przeznaczonego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt zaciągnięty był przez podatnika i to przed uzyskaniem przychodu ze zbycia.

Dochód ze sprzedaży przeznaczony w przeciągu dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym doszło do sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup innego mieszkania będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wyłącznie wówczas, gdy kredyt ten zostanie zaciągnięty przed datą uzyskania przychodu ze zbycia. Przepisy, które mają zastosowanie do odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych od 1 stycznia 2009 r. wymagają aby zachowana została określona kolejność dokonywanych transakcji - tj. najpierw zaciągnięcie kredytu na cele wskazane w ustawie a później sprzedaż nieruchomości.

Ponadto należy wyjaśnić, iż z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: " (...) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (...), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (...)" wynika, iż podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe. Innymi słowy ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Zwrot "począwszy od dnia odpłatnego zbycia" oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot "począwszy od" wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie.

Sprzedaż mieszkania, w którym wnioskodawca udział w drodze spadku po ojcu nabył w 2011 r., planowana była na 2011 r. lub na 2012 r., natomiast kredyt na zakup mieszkania wnioskodawca zaciągnął w 2010 r. Zachowana tym samym będzie kolejność zawieranych transakcji.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży udziału w mieszkaniu nabytego w drodze spadku po ojcu, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży przypadający na udział nabyty w drodze spadku po ojcu,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży przypadający na udział nabyty w drodze spadku po ojcu.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży mieszkania przypadający na udział nabyty w drodze spadku po ojcu zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Reasumując, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, gdyż w sytuacji przeznaczenia przez wnioskodawcę całego przychodu uzyskanego ze sprzedaży odziedziczonego mieszkania na spłatę kredytu może on skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jednakże należy podkreślić, że z uwagi na fakt, iż nabycie udziału 1/2 w mieszkaniu nastąpiło w części w 2006 r. i w części w 2011 r., przychód uzyskany przez wnioskodawcę przypadający na udział nabyty w drodze spadku po matce podlega opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 31 grudnia 2006 r., natomiast przychód przypadający na udział nabyty w spadku po ojcu podlega opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wydana dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Brat wnioskodawcy jako współwłaściciel przedmiotowego mieszkania chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.